3. Danske erfaringer med anvendelse af om­kost­nings­principper

3. Danske erfaringer med anvendelse af om­kost­nings­principper

3.1. Indledning

Selv om det danske budget- og regnskabssystem overordnet må betegnes som udgiftsbaseret, er der allerede indbygget en række elementer af omkostningsprincipper og omkostningsstyring. Samtidig har der historisk været gjort en række erfaringer med omkostningsprincipper på finansloven.

Ved en overgang til et egentligt omkostningsbaseret budget- og regnskabssystem, vil man således ikke starte på bar bund. Formålet med kapitlet er at samle op på de hidtidige erfaringer og pege på relevansen for et fremtidigt omkostningsbaseret budget- og regnskabssystem.

I afsnit 3.2 gennemgås de omkostningselementer, der allerede er indarbejdet i retningslinjerne for statens regnskabsaflæggelse, herunder værdireguleringsordningen, virksomhedsregnskaberne og den nye institutionskontoplan. Endvidere diskuteres et eksempel fra Forsvarsministeriets område på anvendelse af omkostninger i den interne styring.

I afsnit 3.3 behandles anvendelsen af omkostningselementer i bevillingsstyringen, herunder taxameterstyring og selvejende institutioner samt principperne for huslejeordningen. Endvidere samles op på de historiske erfaringer med omkostningsregistrering i perioden 1925-55 samt budgetteringen af afskrivninger og forrentning i statsvirksomheder.

3.2. Omkostningsprincipper i regnskabssystemet

Statens regnskabsaflæggelse har hidtil hovedsagelig været koncentreret om at sammenholde bevillings- og regnskabstal. I statens status har hovedvægten været lagt på at opgøre statens forpligtelser. Imidlertid har udvik­lingen i de senere år indenfor den statslige regnskabsaflæggelse trukket i retning af en større fokus på omkostningselementer. Denne udvikling er især sket på følgende områder:

• Værdireguleringsordningen
• Virksomhedsregnskabet
• Ny institutionskontoplan

 

3.2.1. Værdireguleringsordningen



Finansministeriet indførte med virkning fra starten af regnskabsåret 1997 en model for værdireguleringer, som giver mulighed for at justere visse af statens statusposter. Værdireguleringsordningen er nærmere beskrevet i Finansministeriets rapport om "Forenkling af bevillingssystemet" af december 1995. Begrundelsen for at indføre værdireguleringsordningen var et behov for at understøtte en klarere og mere konsekvent anvendelse af omkostningsopgørelser i virksomhedsregnskaberne. Ved hjælp af værdireguleringsordningen kunne statens statusposter udgøre et bindeled mellem statsinstitutionernes udgifts- og omkostningsopgørelser.

Værdireguleringen sker alene i regnskabet uden beløbsmæssige konsekvenser for bevillingslovenes udgifter og indtægter. Dette kan ske ved, at såvel kredit- som debetposteringen sker på samme standardkonto, men på to forskellige regnskabskonti.

Ved den ene postering vil der samtidig ske en regulering af statens aktiver på den tilsvarende aktivkonto. Den modsvarende postering medfører en tilsvarende regulering af egenkapitalen.

Disse registreringer kan foretages af den enkelte institution og fremtræde på institutions- og paragrafregnskaber. Registreringerne bliver dermed en del af den formelle regnskabsaflæggelse og godkendes på linje med de øvrige registreringer af institutionschefen henholdsvis departementschefen.

I "Vejledning om værdiregulering", som er gældende fra regnskabsåret 1997, åbnes der mulighed for at foretage afskrivninger på ejendomme og anlæg og mulighederne for aktivering af anlægsanskaffelser og indkøb til lager øges. Endelig åbnes i begrænset omfang op for opskrivning af anlægsaktiver (ejendomme og anlæg).

Det er den enkelte institution, der i samråd med sit departement beslutter om institutionen skal benytte de faciliteter, der ligger i værdireguleringsordningen.

Afskrivning på ejendomme og anlæg

Fra 1997 skal alle statsvirksomheder og statsinstitutioner, der i virksomhedsregnskabet skal opstille et omkostningsregnskab på omkostningsdækkede og markedsstyrede områder, afskrive på statusposten for egne ejendomme og anlæg, såfremt statsinstitutionen er i besiddelse af sådanne. Øvrige institutioner kan i samråd med de pågældende departementer ligeledes vælge at foretage afskrivninger på egne ejendomme og anlæg.

Ved afskrivninger foretages en reduktion af værdien af aktivet i forhold til aktivets forventede levealder. Økonomistyrelsen anbefaler en lineær afskrivning, dvs. at aktivet reduceres med lige store årlige beløb over den forventede levetid.

Ved overgang til afskrivning på ejendomme og anlæg skal værdien af hvert aktiv vurderes med henblik på en eventuel regulering (opskrivning) af aktivets værdi, jf. nedenfor.

Ifølge regnskabsbekendtgørelsen skal institutioner føre særskilte fortegnelser over anlægsaktiver. Økonomistyrelsen anbefaler i vejledningen at udarbejde et egentligt anlægskartotek.

Aktivering af anlægsanskaffelser (standardkonto 15)

I årsregnskabsloven defineres et anlægsaktiv som en anskaffelse, der er bestemt til vedvarende eje eller brug. Denne definition medfører, at en række anskaffelser på standardkonto 15 kan aktiveres som led i værdireguleringsordningen. Bevillingsmæssigt anses anskaffelsen ikke som anlægs- eller driftsaktiver, men som erhvervelse af materiel.

Økonomistyrelsen anbefaler i vejledningen om værdiregulering, at der ikke aktiveres anskaffelser til en værdi under 30.000 kr. Endvidere bør der ikke aktiveres anskaffelser, der har en kort levetid, som f.eks. PC-udstyr.

Lagerføringsprincip

Institutionerne har med den nye lagerføringsmodel, som er idriftsat fra regnskabsår 1997, fået mulighed for at aktivere indkøb til lagre og udgiftsføre det løbende forbrug herfra.

Modellen bygger på det samme princip som ved anskaffelse af anlægsmateriel under standardkonto 15 (Erhvervelse af materiel). Dvs. at varekøb som udgangspunkt udgiftføres under standardkonto 14 (Køb af varer og tjenesteydelser) i bevillingsregnskabet, men at der ved en eller flere særskilte posteringer, hvor både debet- og kreditposteringerne konteres under standardkonto 14, sker en ændring i institutionens lagerbeholdninger på status i statsregnskabet. Denne lagerføringsmodel påvirker ikke bevillingslovene, idet udgiften ved varekøbet bogføres ved anskaffelsen.

I henhold til regnskabsbekendtgørelsen har institutionerne pligt til at føre særlige fortegnelser over varebeholdninger, medmindre beholdningerne er af uvæsentlig betydning.

Et eventuelt lagersvind konteres regnskabsmæssigt som vareforbrug. I nogle tilfælde kan det være vanskeligt at opgøre varernes værdi, når der løbende er tilgang og afgang fra lageret med forskellige købspriser. Her kan det være nødvendigt at opgøre varens pris på grundlag af en løbende gennemsnitspris, men også andre metoder kan anvendes, eksempelvis "først ind først ud" (FIFO).

Op- og nedskrivning af anlægsaktiver (ejendomme og anlæg)

Ved indførelse af værdireguleringsordningen er der samtidig sket en ændring af opgørelsesprincipperne, så aktivopgørelsen i højere grad er udtryk for værdien af anlægsaktivet og ikke blot anskaffelsesprisen. Dette problem vedrører primært bygninger og andre aktiver med en lang afskrivningshorisont.

Værdireguleringsordningen har givet institutioner mulighed for at vurdere de enkelte anlægsaktiver og foretage opskrivning af disse, såfremt vurderingsværdien afviger fra den bogførte værdi. Vurderingen bør foretages på et objektivt grundlag.

For visse særlige anlægsaktiver vil det i sagens natur ikke være meningsfyldt at opskrive til vurderingsværdien, såsom f.eks. fredede bygninger, kunstskatte mfl.

I henseende til statsregnskabet vil sådanne opskrivninger fremtræde som primokorrektioner til de berørte anlægsaktiver.

Nedskrivning af anlægsaktiver sker efter samme model som opskrivninger.

3.2.2. Virksomhedsregnskabet




Fra og med 1995 skal visse statslige institutioner udarbejde virksomhedsregnskab. I virksomhedsregnskabet har institutionerne mulighed for at sammenkoble forbrug med de opnåede resultater. På markedsstyrede områder eller områder med omkostningsdækning skalvirksomhedsregnskaberne indeholde en omkostningsbaseret resultatopgørelse.

Det er hensigten, at der i virksomhedsregnskabet sker en afrapportering, der matcher den mål- og rammestyring, der ligger til grund for bevillingstildelingen. Resultatopfølgningen underbygges ved en beskrivelse af de opnåede resultater. Virksomhedsregnskabet skal både tjene som grundlag for resultatvurderingen og vurderingen af målopfyldelsen, og på baggrund af disse vurderinger tjene som udgangspunkt for den fremtidige målfastsættelse og prioritering i finanslovforslaget.

3.2.3. Ny institutionskontoplan (Navision Stat)




I forbindelse med indførelsen af lokale regnskabssystemer i staten, hvor Navision Stat er blevet valgt som regnskabssystem i mange statslige institutioner, har Økonomistyrelsen udarbejdet en ny institutionskontoplan til brug i de lokale systemer. Derved tilbydes institutionerne en omkostningsorienteret kontoplan. De omkostningsorienterede elementer i institutionskontoplanen modsvarer de elementer, som indgår i den ovennævnte værdireguleringsordning.

Anskaffelser til aktivering konteres direkte på en balancekonto, hvorimod afskrivninger påvirker resultatopgørelsen. De anskaffelser, som lagerføres under værdireguleringsordningen, bliver tilsvarende konteret på en balancekonto på anskaffelsestidspunktet, mens resultatopgørelsen først påvirkes på det tidspunkt, hvor forbruget fra lager bliver konteret.

Kontoplanen i de lokale økonomisystemer er omkostningsorienteret i den forstand, at de transaktioner, som er omfattet af værdireguleringsordningen, umiddelbart bliver konteret efter et omkostningsbaseret princip. Hermed udgør kontoplanen i de lokale økonomisystemer det systemmæssige grundlag for institutionernes omkostningsopgørelser. Imidlertid rummer den ny kontoplan også begrænsninger i forhold til en fuldt ud omkostningsbaseret kontoplan. Eksempelvis kan omkostningselementer, som vedrører færdigvarelagre ikke medtages.

3.2.4. Omkostningsprincipper i den interne styring: Forsvarets nye økonomistyringsmodel

Selv om bevillinger og regnskabsaflæggelse fortsat er baseret på udgifter, har nogle statsinstitutioner indført omkostningsprincipper i den interne styring. Et af de bedst dokumenterede eksempler herpå er omlægningen af forsvarets interne styring til et totalomkostningsprincip.

Ved Akt 140 af 25. februar 1998 blev det således vedtaget at igangsætte de såkaldte DEMAP og DEMARS projekter. DEMAP er betegnelsen for et strategisk organisationsudviklingsprojekt, som har til formål at videreudvikle forsvarets styring. DEMARS er den IT-platform, som skal understøtte den ændrede økonomistyring og organisationsudvikling.

Baggrunden for igangsættelsen af projektet har blandt andet været, at forsvaret stilles overfor ændrede eksterne krav, uden at man kan påregne øgede finansielle ressourcer på området. Samtidig har Rigsrevisionen i løbet af 1990erne stillet sig kritisk til forsvarets interne styring. Forsvarets opgaver indebærer en kompleks og omfattende organisation. Opgaveporteføljen spænder vidt fra opstilling af både freds- og krigsstyrker til undervisningsaktiviteter. Samtidig råder forsvaret over mange – og mange forskellige typer af – aktiver. Der har derfor været et stigende internt og eksternt behov for at modernisere forsvarets styringsværktøjer.

Det overordnede formål med projektet er at sikre en mere effektiv økonomisk styring i forsvaret, så de tildelte bevillinger kan anvendes bedst muligt. En forbedret økonomisk styring tænkes at kunne sikres ved at øge omkostningsbevidstheden på forskellige niveauer i systemet og skabe et øget fokus på mål, resultater og effektivitet.

Hovedingredienserne i forsvarets interne omkostningsstyring er:

• Værdiansættelse af aktiver
• Intern afregning, hvor den operative virksomhed køber ydelser af støttevirksomheden
• Dannelse af omkostnings- og kapacitetscentre
• Beregning og fordeling af omkostninger på slutprodukter/slut­produktion

Som en forudsætning for omkostningsstyringen gennemføres en omfattende værdiansættelse af forsvarets aktiver, herunder bygninger, rådighedsarealer, lagre, transportmateriel mv.

Ressourceforbruget i form af træk på lagre, afskrivninger, værdimæssige op- og nedskrivninger, internt producerede ydelser og eksterne køb indgår herefter i beregningen af omkostninger. Alle omkostninger skal kunne fordeles på slutprodukter i forsvarets operative virksomhed (opstilling og indsættelse af styrker samt uddannelse). For at kunne relatere omkostningerne til slutprodukter etableres et internt afregningssystem, hvor den operative virksomhed køber ydelser af støttevirksomheden (personel-, materiel-, etablissements- og informatikydelser) og således bærer samtlige omkostninger forbundet med den interne produktion af ydelser.

Inden for henholdsvis den operative virksomhed og støttevirksomheden defineres et antal omkostningscentre og kapacitetscentre. Omkostningscentre er organisatoriske enheder, der producerer enten slutprodukter, opgaveløsninger eller interne driftsydelser. Omkostningscentre, der producerer slutprodukter, får tildelt en økonomisk ramme svarende til den forventede produktion, mens omkostningscentre, der producerer interne driftsydelser, får finansieret aktiviteten via den interne afregning fra de centre, der aftager produktionen.

Kapacitetscentre er ikke-organisatoriske enheder, der leverer kapacitet til omkostningscentrene i form af materiel, personale, bygninger og andet anlæg mv. Kapacitetscentrene finansieres via den interne afregning.

Da bevillingerne til forsvaret fortsat er udgiftsbaserede, skal der styres både på omkostninger og udgifter. Likviditet styres dog alene på det centrale niveau.

Da projektet fortsat er under implementering og tidligst forventes at være fuldt funktionsdygtigt i 2004, kan der endnu ikke evalueres på de styringsmæssige konsekvenser. I forhold til en eventuel overgang til omkostningsbaserede bevillinger på finansloven indebærer projektet, at forsvaret allerede i kraft af omkostningsstyringssystemet har en række forudsætninger på plads for at gevinsterne ved omkostningsbaserede bevillinger kan opnås.

Visse elementer af projektet vil dog kunne skabe problemer for en omkostningsbaseret bevillingsstyring på forsvarets område. Eksempelvis kan aktivernes samlede værdi ændres som følge af både ekstraordinære justeringer og reguleringer som følge af den generelle prisudvikling. Endvidere indgår afskrivninger på internt oparbejdede værdier i omkostningerne, hvilket ikke er i overensstemmelse med udvalgets generelle anbefalinger til behandlingen af immaterielle aktiver, jf. kapitel 5.

3.3. Omkostningselementer i bevillingsstyringen

3.3.1. Omkostningsprincipper 1925-55



Omkostningsbaserede principper er ikke et nyt fænomen i det danske bevillingssystem. Oprindeligt var det statslige budget- og regnskabssystem grundlæggende kassebaseret, men allerede med Finanslovskommissionen af 1911 blev der indført omkostningsprincipper for statsvirksomhederne. I 1921 blev Statsregnskabskommisionen nedsat med det formål at udbrede omkostningsprincipperne fra statsvirksomhederne til hele statsforvaltningen.

Hovedformålet med at udbrede omkostningsprincipperne var at opnå et mere retvisende regnskab samt at skabe incitamenter til en mere effektiv kapitaludnyttelse. Fra 1925 skulle oplysningerne for alle institutioner på finansloven omfatte følgende:

1. Afskrivninger på ejendomme og anlæg
2. Forrentning af ejendomme og anlæg
3. Tab på udestående fordringer m.m.
4. Opsparing af kapital til delvis dækning af udgifter til erhvervelse af aktiver

Afskrivningerne beregnedes på grundlag af de i Statens Status pr. 31. marts 1924 opførte værdier. Statsregnskabskommissionens hensigt var at indføre rationelle afskrivningsregler afpasset efter de enkelte institutioners forhold. I begyndelsen nøjedes man dog med at beregne afskrivningen som 1 pct. af de bogførte værdier. Afskrivningerne blev foretaget på de efterhånden nedskrevne værdier. Forrentningen fastsattes til 5 pct. af værdien af de materielle aktiver.

Afskrivninger og forrentning blev omkostningsført på de enkelte paragraffer, og blev samtidigt indtægtsført på henholdsvis §3, ”Renter og andet udbytte af beholdninger og udestående fordringer” og §26, ”Forbrug og erhvervelser af formue m.m”. I bilag 5 er gengivet et eksempel på opstilling af omkostningsbudgettet fra Finanslovforslaget 1929/30.

I 1955 gik man imidlertid for hovedparten af statsadministrationen væk fra omkostningsprincipper og over til de udgiftsbaserede principper, der gælder i den nuværende finanslov. Statsvirksomhederne fungerede dog indtil 1989 fortsat efter omkostningsprincipper.

Baggrunden for, at man i 1955 gik væk fra omkostningsprincipper var især et skifte i den økonomiske politik influeret af økonomer som John Maynard Keynes. Herefter blev statens budget ikke længere betragtet som et husholdningsbudget, men derimod som et budget med væsentlige makroøkonomiske konsekvenser. Fokus blev rettet mod, at statens finanser har en meget væsentlig indflydelse på hele den indenlandske økonomi, som viser sig dels direkte ved en påvirkning af befolkningens indkomster gennem statens løbende indtægter og udgifter, dels mere indirekte gennem en påvirkning af pengemængden i samfundet hidrørende fra statens ind- og udbetalinger.

Samtidig var der siden 1920’erne sket en væsentlig vækst i statens størrelse, hvilket havde gjort det hidtidige omkostningsbaserede budget uoverskueligt på grund af dets detaljeringsgrad og opbygning. Formålet med omdannelsen fra omkostningsbaseret til udgiftsbaseret statsbudget i 1955 var således at skabe et mere overskueligt budget, der gav et bedre overblik over likviditeten og dermed statsfinansernes indflydelse på pengeforsyningen. Endvidere var formålet, at alle beløb der direkte påvirkede indkomstdannelsen skulle fremgå af statens driftsregnskab og ikke som hidtil for en stor dels vedkommende under kapitalregnskabet.

3.3.2. Afskrivninger og forrentning i statsvirksomheder

I takt med, at en stor del af de oprindelige statsvirksomheder er omdannet til selskaber, har statsvirksomhedsbegrebet ændret karakter. ”Statsvirksomhed” betegner i dag en bestemt bevillingstype med tilhørende disponeringsregler, som også omfatter statsinstitutioner, der kun er delvist forretningsstyrede.

På baggrund af betænkning nr. 1195 fra 1989 om styring af statsvirksomheder blev indført ændrede retningslinier for afskrivning og forrentning af anlægsaktiver. Afskrivninger blev opført som en udgift på driftsbudgettet og en indtægt på anlægsbudgettet, mens forrentningen blev både udgifts- og indtægtsført på driftsbudgettet.

I den bevillingsmæssige styring indgik statsvirksomhedernes nettotal, som udtrykte nettoresultatet for anlægs- og driftsudgifter. I anmærkningerne indførtes et supplerende driftsnettotal, som fremkom ved fra driftsindtægterne at trække driftsudgifter samt udgifterne til beregnet forrentning og afskrivning. Omkostningselementerne havde således kun betydning for driftsnettotallet, der ikke direkte indgik i den bevillingsmæssige styring, mens det styringsrelevante nettotal var rent udgiftsbaseret.

Blandt andet som følge af, at afskrivninger og forrentning var bevillings- og styringsmæssigt neutrale, valgte man i forbindelse med den seneste større revision af regelsættet for bevillingstypen statsvirksomhed i Budgetvejledning 1996 at afskaffe afskrivninger og forrentning på finansloven. Drifts- og anlægsbevillinger blev adskilt på separate hovedkonti, og nettotallet udtrykte således alene forskellen imellem driftsudgifter og -indtægter. Afskrivninger og forrentning skulle dog fortsat indgå i virksomhedsregnskabet.

3.3.3. Taxameterstyring og selvejende institutioner

Et taxametersystem er et system, hvor en offentlig myndighed yder tilskud til aktiviteter, der produceres af offentlige eller private institutioner, og betaler producenterne en takst for hver enhed af aktiviteten, de frembringer. Et taxametersystem, der inddrager institutionernes omkostninger til bygninger og andre kapitalgoder har en række ligheder med et omkostningsbaseret system, jf. også diskussionen i kapitel 6. Taxameterstyringen anvendes i dag blandt andet på følgende områder: De åbne uddannelser, erhvervsskolerne, de frie grunduddannelser, de videregående uddannelser, de frie kostskoler, AMU, daghøjskolerne og produktionsskolerne.

Ved takstfastsættelsen etableres typisk en struktur med forskellige takster for de forskellige aktiviteter. I de fleste taxametersystemer er systemet anvendt i sammenhæng med en vidtstrakt decentralisering af såvel kompetence som ansvar. Dette har baggrund i, at man ønsker at give mulighed for en lokal optimering af ressourceanvendelsen og tilpasning til aktivitetsændringer. Med indførelsen af bygningstaxametre er det hensigten at sikre, at også lokaleforbrug betragtes som en integreret del af skolernes økonomi.

Ved udmålingen af bevillinger til erhvervsskolerne gøres brug af følgende tilskud (med angivelse af deres typiske samlede andel af bevillingen i parentes):

• Grundtilskud (5 pct.) – mindre ikke-aktivitetsafhængigt tilskud.
• Undervisningstaxameter (60 pct.) – dækker de direkte undervisningsudgifter (løn, udstyr, materialer).
• Fællesudgiftstaxameter (15 pct.) – udgifter til administration og hjælpefunktioner.
• Bygningstaxametre (20 pct.) – dækning af kapitaludgifter (vedligeholdelse, husleje, renter ved realkreditfinansiering, bygningsinventar, ejendomsskatter, investeringer og henlæggelser samt likviditet til afdrag på realkreditlån).

Med inddragelse af et bygningstaxameter medfører taxameterstrukturen, at bevillingerne på området får karakter af omkostningsbaserede tilskud til institutionerne. Særligt på områder, hvor der er indført bygningstaxametre kan der være en væsentlig forskel på årets kapitaludgifter på den ene side og de samlede anlægsudgifter på den anden side.

Hovedparten af de institutioner, der er omfattet at taxameterstyringen, er selvejende. Dog er universiteterne (ekskl. DTU og DPU) fortsat statsinstitutioner, der følger de statslige regler for budgettering, regnskabsaflæggelse mv.

Selvejende institutioner er karakteriseret ved at have eget kapitalgrundlag,

selvstændig likviditet og låneadgang hos egen bankforbindelse,

fri dispositionsadgang mellem løn og drift, selvstændigt årsregnskab inkl. afskrivninger, egen revision og egen bestyrelse

Regnskaberne skal i vid udstrækning svare til kravene i årsregnskabsloven, og regnskaberne revideres løbende af private revisionsvirksomheder. Tilskudsmyndigheden fastsætter typisk nærmere regler for regnskabsaflæggelsen.

Idet der i taxameterstyringen indgår omkostningsbaserede takster, og idet de selvejende institutioner skal følge årsregnskabsloven, er det i denne sammenhæng interessant at belyse erfaringerne fra området, herunder konsekvenserne for effektivitet og budgetsikkerhed.

Taxameterstyringens effekt på institutionsniveau er undersøgt i ”Rapport om taxameterstyring” fra 1998. Undersøgelsen var primært baseret på en spørgeskemaundersøgelse, hvor institutionerne blev bedt om at selvangive effekterne af taxameterstyringen. Langt hovedparten af erhvervsskolerne fandt, at man som følge af taxameterstyringen har omlagt den interne økonomistyring, anlagt en mere virksomhedsorienteret ledelsesstil, lagt større vægt på langsigtet planlægning og foretaget bedre prioriteringer af ressourcerne i forhold til behov. En stor del af skolerne angav endvidere løbende at ansætte og afskedige lærere med det formål at tilpasse lærerstaben i forhold til behov.

Det konkluderes på baggrund heraf, at taxameterstyringen overordnet set har resulteret i en bedre økonomisk styring og prioritering af ressourcerne på institutionsniveau.

Taxameterstyringens effekt på bygningskapaciteten og lokaleforbruget blev undersøgt af Undervisningsministeriet i 1996. Undervisningsministeriet konkluderede på baggrund af en feltundersøgelse, at lokaleforbrug – i modsætning til tidligere – blev betragtet som en integreret del af skolernes økonomi. I spørgeskemaundersøgelsen fra 1998 vurderer ca. 50 pct. af erhvervsskolerne, at de har opnået besparelser som følge af konverteringer/ låneomlægninger og investeringer med hensyn til energibesparelser, mens ca. 25 pct. vurderer, at de har opnået besparelser som følge af genforhandlinger af lejekontrakter og ved at samle aktiviteter på ét sted.

Fejldispositioner i tillid til overoptimistiske aktivitetsprognoser er forekommet, men ”paladsbyggeri” er der ikke mange eksempler på, selv om bygningsstandarden er øget. Undervisningsministeriets erfaring er, at skolerne prioriterer højere bygningsstandard ud fra overordnede strategiske overvejelser.

Der er således meget der tyder på, at taxameterstyringen i kombination med selvejeformen har medført en øget fokus på f.eks. økonomistyring og langsigtet planlægning.

I Rapport om taxameterstyring fra 1998 blev ligeledes samlet op på erfaringerne i forhold til udgiftsstyringen. Fra 1990 til 98 har der været en betydelig udgiftsvækst på områder omfattet af taxametre. Hvis der korrigeres for nye områder overgået til taxameterstyring og ændringer i taksterne, har der været en real udgiftsvækst som følge af øget aktivitet på 0,8 mia.kr. Reale stigninger i taksterne har bidraget med yderligere 0,4 mia.kr.

Indførelsen af selvejemodellen har krævet en meget betydelig ledelsesmæssig og administrativ omstilling på institutionsniveau. En konsekvens af selvejemodellen på erhvervsskoleområdet har været, at over halvdelen af ledelserne blev udskiftet inden for de første fem år og erstattet af professionelle ledelser, dvs. deciderede virksomhedsledelser. En tilsvarende omstilling er sket for det administrative personale, der er blevet mere specialiseret og i stigende grad består af akademikere, ligesom en række nye personalekategorier er kommet til.

Selvejemodellens budskab er blandt andet, at staten ikke finansierer konkrete institutioner, men derimod uddannelsesaktivitet, og en væsentlig konsekvens af selvejemodellen har været en klart stærkere fokus på uddannelserne.

3.3.4. Huslejeordningen

Ved Akt 285 af 31. maj 2000 gennemførtes den såkaldte SEA-reform (huslejeordningen). Omlægningen indebærer, at de omfattede departementer, styrelser og institutioner overfører deres ejendomme til to ejendomsvirksomheder, der varetager ”ejerskabet” af ejendommene på vegne af staten.

Institutionerne betaler herefter husleje til ejendomsvirksomhederne svarende til markedsværdien hvor muligt, eller statens alternativomkostninger af den kapital, der er bundet i de pågældende ejendomme.

Formålet med ordningen er at skærpe omkostningsbevidstheden på efterspørgselssiden ved at opkræve betaling for goder, som staten hidtil har stillet gratis til rådighed, og samtidig udnytte konkurrencen på leverandørsiden ved at give institutionerne frihed til – i det mindste marginalt – at vælge den leverandør, der kan give institutionerne den bygningsmæssige løsning, som institutionen finder mest hensigtsmæssig.

Anlægsbeslutninger i institutioner omfattet af ordningen kræver fortsat forelæggelse, men forelæggelsesgrænsen er hævet til 50 mio.kr. Ejendomsvirksomhederne har fået overdraget ansvaret for at koordinere og styre tilpasningen af den omfattede ejendomsportefølje ud fra overvejelser baseret på aktiv kapitalforvaltning, langsigtet rentabilitet af bygningsinvesteringer og optimering af lokaleanvendelsen. Ejendomsvirksomhederne kan finansiere investeringer ved genudlån og har fået en række frihedsgrader i forhold til kapitalansvaret. De enkelte institutioner har fået øget dispositionsfrihed i rollen som lejer og øgede incitamenter til at tilpasse faktorsammensætningen og lokaleforbruget til aktivitetsudviklingen.

Huslejeordningen er essentielt en mulig udmøntning af et omkostningsbaseret system, der omfatter omkostninger vedr. ejendomsanvendelsen. Huslejebetalingen er et tilnærmet udtryk for institutionens kapitalomkostninger til investeringer i bygninger mv. Finansieringsformen i huslejeordningen har endvidere en række lighedspunkter med lånefinansieringen i omkostningsbaserede systemer i andre lande, jf. kapitel 4.

Huslejeordningen har endnu ikke været evalueret. Der kan derfor ikke siges noget endeligt om ordningens effekter på institutionernes beslutninger og på udgiftsstyringen. De foreløbige erfaringer tyder dog på, at ordningen har medført en skærpelse af institutionernes omkostningsbevidsthed på bygningsområdet.

3.4. Afsluttende bemærkninger

De tiltag, der i de senere år er gennemført på regnskabssiden, betyder, at en række nødvendige skridt i retning af et omkostningsbaseret budget- og regnskabssystem allerede er taget. Det vil således i betydeligt omfang lette opgaven med at implementere omkostningsprincipper, at der allerede er indført omkostningsorienterede kontoplaner i institutionerne og at Navision Stat delvist understøtter overgangen, om end yderligere systemtilpasninger vil være nødvendige. Institutionerne har også allerede en række erfaringer med at foretage omkostningsbaserede opgørelser på de indtægtsdækkede områder i virksomhedsregnskaberne og med at værdiregulere aktiver på statens status.

De allerede gennemførte initiativer på bevillingssiden betyder formentlig, at en del af den styringsmæssige gevinst i form af højere effektivitet i opgavevaretagelsen allerede er hjemtaget. Erfaringerne fra taxameterområdet og huslejeordningen synes at pege i retning af, at institutionerne i højere grad anlægger lønsomhedsbetragtninger i tilpasningen af blandt andet deres bygningsforbrug. Styringsprincipperne fra begge områder vil kunne inddrages i overvejelserne om et omkostningsbaseret budget- og regnskabssystem.

For så vidt angår taxameterstyringen skal bemærkes, at denne omlægning er et eksempel på en form for omkostningsstyring indført i sammenhæng med et optjeningsprincip. I kapitel 6 diskuteres en model, der på tilsvarende måde inddrager indtægtssiden i institutionernes styring.

I forhold til de historiske erfaringer med styringen af statsvirksomhederne var en del af problemet – og en del af baggrunden for den senere afskaffelse af omkostningsprincipperne – at omkostningerne ikke havde reel betydning for nettotallet og dermed bevillingsstyringen. Dette kunne pege i retning af, at det vil være hensigtsmæssigt som generelt princip, at omkostningsprincipperne for at opnå effektiviserings- og prioriteringsformålene skal have reel bevillingsmæssig betydning.