6. Modeller for indførelse af nye budget- og regn­skabsprincipper

6. Modeller for indførelse af nye budget- og regn­skabsprincipper

6.1. Indledning

I kapitlet opstilles og vurderes forskellige modeller for, hvordan omkostningsbaserede budget- og regnskabsprincipper kan indføres i statsinstitutioner. Der er lagt særlig vægt på den bevillings- og styringsmæssige sammenhæng, som omkostningsprincipperne skal indgå i, herunder om omkostningsprincipperne alene skal indføres i institutionernes regnskaber, eller om de ligeledes skal have betydning for bevillingsudmåling og disponeringsregler.

Der opstilles tre modeller, jf. boks 6.1.nedenfor. Modellerne vil kunne implementeres gradvist, således at man i en første fase implementerer model 1 og eventuelt 2 og efterfølgende bygger model 3 – eller elementer af model 3 – ovenpå. Man kan endvidere forestille sig, at model 3, eller dele heraf, til en start indføres efter et ”frivillighedsprincip” for de institutioner der ønsker det, og hvor det ud fra en vurdering af interne og eksterne styringsbetingelser vurderes hensigtsmæssigt.

Boks 6.1. Forskellige modeller for indførelse af nye budget- og regnskabs­principper

	Uændret bevillingsstruktur	Ændret bevillingsstruktur (opgavebevillinger)
Omkostningsregnskaber	Model 1
Omkostningsbevillinger	Model 2
Omkostningsbevillinger med optjeningsprincip		Model 3

I model 1 indføres omkostningsregnskaber i de statslige institutioner, jf. moderniseringsprogrammets forudsætning herom. De enkelte institutioner indarbejder omkostningsprincipper i virksomhedsregnskabet, der således bliver rammen for institutionernes fremtidige rapportering på omkostningsbasis. For den enkelte institution medfører modellen krav om ændret periodisering og ændrede regnskabsmæssige opstillinger i det nuværende virksomhedsregnskab, i retning af de krav som private virksomheder bliver mødt med i årsregnskabsloven. Modellen vil kunne implementeres uden at ændre på finansloven og det samlede statsregnskab, der skal opstilles på samme form som finansloven, jf. afsnit 6.2.

Tilskyndelsen til effektivisering gennem ændret adfærd i statsinstitutionerne kan styrkes, hvis omkostningerne indarbejdes i bevillingsudmålingen, og disponeringsreglerne ændres. En af de væsentligste forudsætninger for et omkostningsbaseret bevillingssystem er, hvordan investeringerne styres. Dette diskuteres i afsnit 6.3.

I model 2 udbygges omkostningsregnskabet med omkostningsbudgettering, jf. afsnit 6.4. På finansloven udmåles bevillingerne til statsinstitutionerne efter omkostningsprincipper, herunder kapitalomkostninger (afskrivninger og forrentning). Investeringer, lagerkøb og effektuering af hensættelser finansieres ved, at institutionerne trækker på en kassekredit med udgangspunkt i den eksisterende likviditetsordning. I den løbende tildeling af likviditet til institutionerne modregnes svarende til afskrivningerne.

Modellen forudsætter ændrede regler vedr. udgiftsføring, investeringer og likviditet, men gennemføres i øvrigt med den eksisterende bevillingsstruktur og uden at ændre væsentligt på styringsrelationerne mellem Folketinget, minister og institution. Med denne model bliver også det samlede statsregnskab opstillet efter omkostningsprincipper.

I model 3 kombineres omkostningsbudgetteringen med et optjeningsprincip. Bevillingerne på finansloven gives som opgavebevillinger, der, hvor det er muligt eller hensigtsmæssigt, videreformidles til institutionerne som et præstationsafhængigt tilskud eller køb af en ydelse. Her kan institutionen kun indtægtsføre i takt med, at de aftalte ydelser leveres.

Modellen medfører en række ændringer i opstillingen af finanslov og statsregnskab og i disponeringsreglerne for statsinstitutioner. Finansloven bygges op omkring formål og opgaver. Statsinstitutionerne optræder ikke med selvstændige bevillinger på finansloven, men indtægtsfører tilskud eller provenu fra salg af ydelser fra de opgavebevillinger, som institutionen leverer til.

6.2. Model 1: Omkostningsregnskab

6.2.1. Hovedprincipper i modellen

I model 1 indføres omkostningsregnskaber i de statslige institutioner. De enkelte institutioner indarbejder omkostningsprincipper i virksomhedsregnskabet.

Virksomhedsregnskabet indeholder allerede i dag omkostningsbaserede opgørelser for de indtægtsdækkede og markedsstyrede områder. Modellen indebærer, at virksomhedsregnskabet fremover bliver fuldt omkostningsbaseret. Omkostningsregistreringerne sker på baggrund af en balance (status) for hver enkelt institution.

Modellen indebærer, at der anvendes regnskabsprincipper i statens institutioner svarende til de regnskabsprincipper, som anvendes i den private sektor i så stor udstrækning, det er muligt og hensigtsmæssigt. Det tilstræbes ligeledes at strukturere de statslige regnskabsregler i retning af den form, som den private sektor anvender.

Af Lov om Statens Regnskabsvæsen af 28. marts 1984 fremgår, at statsregnskabet i sin opstilling skal følge det pågældende års finans- og tillægsbevillingslove. Idet modellen forudsætter, at finanslovens bevillinger fortsat er udgiftsbaserede, vil det samlede statsregnskab også fortsat være udgiftsbaseret.

Det vil principielt være muligt, i tillæg til den udgiftsbaserede regnskabsaflæggelse, at foretage en samlet afrapportering på statens omkostninger. Gevinsten herved vurderes dog at være ret lille. For det første fordi regnskabsrapporteringen vil bestå af en sammenlægning af samtlige statens regnskaber og derfor ikke har nogen informationsværdi som selvstændigt regnskab. For det andet fordi de omkostningsbaserede oplysninger ikke umiddelbart vil kunne sammenkædes med bevillingerne.

Derimod må det forudsættes, at der skal foretages en række tilpasninger af statsregnskabets samlede statusopgørelse m.h.p. at etablere en hensigtsmæssig kobling til institutionernes statusopgørelse.

6.2.2. Forudsætninger for indførelse af omkost­nings­regn­skab­er



Indførelse af omkostningsregnskaber indebærer:

• Opstilling af en åbningsbalance
• Ændret periodisering som grundlag for omkostningsregistreringer i virksomhedsregnskabet
• Ændret koncept for rapporteringen

Herudover bør der som led i indførelse af omkostningsregnskaber ske en fordeling af omkostningerne på opgaver og aktiviteter, jf. kapitel 7.

Opstilling af åbningsbalance

Som grundlag for omkostningsregistreringerne skal institutionerne udarbejde en åbningsbalance. Afgrænsningen af hvilke aktiver og passiver, der skal indgå i balancen, og hvordan de skal indregnes og måles, fremgår af anbefalingerne i kapitel 5. Der kan endvidere anlægges forskellige ambitionsniveauer for opstillingen af åbningsbalancen, jf. diskussionen i kapitel 9.

Ændret periodisering

Ved udarbejdelsen af virksomhedsregnskabet skal anvendes en anden periodisering af de grundlæggende registreringer end den periodisering, der anvendes på finansloven og i statsregnskabet. Eksempelvis vil anskaffelse af produktionsmidler figurere som en anskaffelse (udgift) på finansloven og i statsregnskabet, men fremtræde ved periodens forbrug (afskrivning) af det pågældende aktiv i virksomhedsregnskabet.

Omkostningsregistreringerne vil med visse tilpasninger systemmæssigt kunne understøttes af de lokale økonomisystemer i staten, herunder Navision Stat.

Nyt koncept for rapporteringen

Implementeringen af omkostningsprincipper medfører et behov for ændrede regnskabsmæssige opstillinger i virksomhedsregnskabet, som i større omfang afspejler de krav, som årsregnskabsloven stiller til private virksomheder.

I kapitel 8 gennemgås udvalgets anbefalinger til et nyt rapporteringskoncept.

Den fremtidige rapportering i virksomhedsregnskabet baseret på omkostningsprincipper vil i vid udstrækning kunne baseres på årsregnskabslovens krav til private virksomheder, men indholdet af de enkelte regnskabselementer – ledelsesberetning, balance, resultatopgørelse mv. – vil dog på væsentlige punkter skulle tilpasses vilkårene i staten.

6.2.3. Styringsmæssige overvejelser

Eftersom modellen er bygget op omkring ændringer i de regnskabsmæssige principper alene, vil en implementering af modellen ikke umiddelbart påvirke styringen på centralt niveau (udgiftspolitik og rammestyring mv.) eller skabe økonomiske incitamenter i institutionerne.

Modellen kan føre til en bedre anvendelse af regnskabsinformationen – især på departementalt niveau. For det første vil det i større udstrækning være muligt at foretage sammenlignende regnskabsanalyser, såvel mellem statens institutioner som mellem statens institutioner og private virk­som­heder, hvilket kan føre til forbedrede prioriteringsmuligheder. For det andet kan en mere målrettet intern regnskabsrapportering føre til en bedre styring inden for de enkelte ministerier. Den styringsmæssige gevinst begrænses dog af, at et omkostningsregnskab ikke har en direkte incitamentsvirkning.

Modellen indebærer, at statens institutioner skal aflægge to former for regnskaber: Et bevillingsregnskab og et omkostningsregnskab. Bevillingsregnskabet vil fortsat udgøre den primære rapportering i statsregnskabet, mens omkostningsregnskabet vil have karakter af en parallel rapportering indenfor ministerområderne. Institutionerne vil således skulle tilrettelægge administration og styring med henblik på at kunne tilgodese begge behov.

Indførelse af omkostningsprincipper i staten vil under alle omstændigheder forudsætte, at der udarbejdes omkostningsregnskaber. Det vil ikke være meningsfuldt at indføre omkostningsbaserede bevillinger uden samtidig at foretage en omkostningsbaseret regnskabsaflæggelse. Derimod kan man godt indføre omkostningsregnskaber uden nødvendigvis at lægge tilsvarende principper til grund for bevillingsudmålingen, men det styringsmæssige udbytte heraf vil være begrænset. Om end omkostningsregnskaberne kan stå alene, viser erfaringerne fra andre lande, at perspektivet vil være en efterfølgende indførelse af omkostningsprincipper på budgetsiden.

6.3. Styring af investeringer i et omkostningsbaseret bevil­lings­system

En af de mest afgørende spørgsmål ved indførelsen af omkostningsbaserede bevillinger er, hvordan investeringerne styres. Dette gælder uanset, om omkostningsprincippet indføres i bevillingerne alene (model 2) eller sammen med et optjeningsprincip (model 3). I afsnittet gennemgås derfor en række problemstillinger i relation til investeringsstyringen, og der opstilles forslag til fremtidige disponeringsregler på investeringsområdet.

6.3.1. Grundlæggende sondringer i investeringsstyringen

Det vurderes, at indretningen af investeringsstyringen for det første må baseres på, om der er tale om kort- eller langfristede investeringer. Inden for kategorien af langfristede investeringer, er det for det andet relevant at sondre mellem investeringer i faste og variable aktiver samt endelig mellem investeringer, der kan håndteres inden og uden for huslejeordningen.

Kort- og langfristede investeringer

Baggrunden for denne sondring er, at de styringsmæssige og udgiftspolitiske risici alt andet lige forøges med afskrivningsperiodens længde.

For kortfristede investeringer op til 5 år vil konsekvenserne af institutionernes investeringsbeslutninger kunne rummes inden for finansåret plus budgetoverslagsperioden, altså den sædvanlige budgethorisont. Med en mere systematisk anvendelse af flerårsbudgettering i ministeriernes interne styring og i forbindelse med forelæggelsen af nye investeringsprojekter, skønnes en ændret periodisering af investeringsudgiften ikke at medføre væsentlige risici for udgiftsstyringen.

En ændret periodisering af langsigtede investeringer (udover fem år) kan medføre styringsmæssige problemstillinger, som især knytter sig til to forhold:

• Risiko for ”overinvesteringer”

Registrering efter omkostninger indebærer, at gennemførelse af en investering kun indebærer udgiftsføring af årets omkostninger, mens det i det nuværende system ville indebære udgiftsføring af hele investeringsudgiften ”up front”.

Hvis kun en lille del af den samlede udgift har gennemslag i budgettet på tidspunktet, hvor beslutningen træffes, må omkostningsbudgettering af langfristede investeringer antages at give en større risiko for, at der sker overinvesteringer. Omkostningsbudgettering kan øge fristelsen til at gennemføre større investeringer, end der driftsøkonomisk er dækning for ud fra en forventning om, at ”mankoen” kan dækkes ind på et senere tidspunkt.

Hvis der opstår et bevillingsproblem som følge af overinvesteringer, må det tilsvarende forventes, at imødekommelse af eventuelle merudgiftsønsker vil være mere sandsynlig, når merudgiften kan fordeles over mange år.

• Integration af omkostningerne vedr. langfristede investeringer i institutionernes bevilling

Når en investering er fuldt afskrevet, falder institutionens omkostninger alt andet lige. Ved lånefinansiering af investeringen, vil finansieringsomkostningerne endvidere falde i takt med, at forrentningen beregnes af en lavere restgæld. Langfristede investeringer vil typisk have et omfang, der i sådanne situationer kan skabe et stort bevillingsmæssigt råderum.

Hvis omkostningerne vedr. langfristede investeringer integreres i institutionernes bevilling, og hvis der ikke er et reinvesteringsbehov, der modsvarer råderummet, kan råderummet genanvendes til andre typer af investeringer. Hvis der følger likviditet med til bevillingen, jf. afsnit 6.4, vil råderummet endvidere kunne omsættes i almindelig drift.

Investeringer i ”faste” og ”variable” aktiver

Inden for kategorien af langfristede investeringer må der herudover sondres mellem investeringer, der kan indgå i institutionernes decentrale lønsomhedsbetragtninger, og investeringer, der ikke kan.

Grundtanken i omkostningsbudgettering er, at investeringsbeslutningerne skal tage udgangspunkt i lønsomhedsbetragtninger i de enkelte institutioner eller ejendomsvirksomheder, idet større investeringer fortsat skal forelægges bevillingsmyndighederne.

Decentrale investeringsbeslutninger forudsætter, at det er muligt på kort sigt at påvirke kapitalapparatets størrelse og sammensætning. Aktiver, hvor en sådan påvirkning er mulig og hensigtsmæssig, kan betragtes som variable aktiver. Sådanne aktiver vil være kendetegnet ved, at de kan betragtes som almindelige produktionsfaktorer, hvor der ikke er tungtvejende politiske eller samfundsøkonomiske begrundelser for, at aktivet ikke kan indgå i institutionens tilpasning af kapitalapparatet.

Det vurderes, at langfristede investeringer i variable aktiver bevillingsmæssigt bør behandles på samme måde som kortfristede investeringer, dvs. at der udgiftsføres svarende til årets afskrivninger og forrentningen af den bagvedliggende finansiering. Denne vurdering er udtryk for en afvejning af effektiviseringsfordelen ved at inddrage investeringerne i institutionernes lønsomhedsovervejelser over for risikoen som følge af de lange afskrivningsperioder. Det er i denne afvejning blandt andet lagt til grund, at det kun er en mindre del af de langfristede investeringer, der sker i variable aktiver, hvorfor den udgiftspolitiske risiko samlet set er begrænset. En væsentlig del af investeringerne i variable investeringer vil endvidere ske i ejendomme mv., hvor styringen kan professionaliseres, jf. nedenfor.

Langfristede investeringer i aktiver, hvor en påvirkning af aktivsammensætningen ikke er mulig eller meningsfuldt kan foretages, kan benævnes investeringer i faste aktiver.

Investeringer i faste aktiver vil typisk være omfattet af et af de særlige statslige investeringsområder, der blev omtalt i kapitel 5. Det gælder infrastruktur, nationalejendom samt eventuelt forsvarets investeringer, hvor det blev anbefalet, at der fortsat udgiftsføres svarende til årets investeringsudgift.

Det kan dog ikke afvises, at der kan være aktiver, som ikke er omfattet af de særlige investeringsområder nævnt i kapitel 5, men som alligevel må betragtes som faste aktiver. For investeringer i sådanne aktiver bør bevillingsreglerne tilsvarende give mulighed for, at der udgiftsføres efter de kendte udgiftsbaserede principper.

Det skal endvidere overvejes, hvordan man bevillingsmæssigt håndterer de situationer, hvor den samme institution både råder over aktiver, der kan indgå i den decentrale omkostningsstyring og aktiver, der ikke kan. Det kan gøres ved enten at oprette en særskilt bevilling til udgifter vedr. de faste aktiver eller ved inden for bevillingen at lægge disponeringsmæssige begrænsninger på overførsler af midler mellem den faste og den variable del af bevillingen.

Inden og uden for huslejeordningen

En stor del af de langfristede aktiver vil bestå af ejendomme, der vil kunne håndteres på samme måde som den eksisterende huslejemodel. Det vil sige, at aktivforvaltningen overlades til specialiserede ejendomsvirksomheder, mens den enkelte institution betaler en leje, som i princippet svarer til kapitalomkostningen. Ejendomsvirksomhedernes investeringer finansieres ved særlige genudlånsordninger.

Da investeringsudgifterne vedr. ejendomme mv. under alle omstændigheder periodiseres i et omkostningsbudget, vil det ikke ændre betingelserne for udgiftsstyringen at overdrage flere ejendomme til huslejeordningen. Tværtimod kan det være en fordel, at investeringsbeslutningerne professionaliseres, og at der kommer et par ”ekstra øjne” på investeringsbeslutningerne.

6.3.2. Disponeringsregler vedr. investeringer

De mulige ændringer af disponeringsreglerne for investeringer kan sammenfattes på følgende måde.

Udgiftsføring

Retserhvervelsesprincippet indebærer, at investeringer i dag udgiftsføres ved købet eller når arbejdet er udført. Omkostningsbaserede bevillinger indebærer et ændret registreringsprincip for investeringer. Som følge af periodiseringen udgiftsføres i takt med ressourceforbruget (afskrivningerne). Der vil være undtagelser for investeringer i faste aktiver, jf. ovenfor.

Forelæggelsesregler

Beslutningen om igangsættelse af et anlægsprojekt eller køb og salg af anlæg kræver efter de nuværende regler særskilt godkendelse af Finansudvalget, hvis investeringen overstiger et beløb på 10 mio.kr. (50 mio.kr. inden for huslejeordningen).

Periodiseringen medfører mere lempelige regler for udgiftsføringen af investeringer. Omkostningsbudgetteringen vil åbne mulighed for, at sådanne investeringer kan gennemføres uden, at der på forhånd er skabt det fornødne bevillingsmæssige råderum. Der vurderes derfor fortsat at være behov for forelæggelse af større investeringer.

Som følge af omkostningsbudgetteringen vil der bevillingsmæssigt ikke blive sondret mellem anlægsinvesteringer og øvrige investeringer. Man kunne derfor vælge at lade forelæggelsesreglerne gælde for alle investeringer. Det ville dog indebære en skærpelse for investeringer, der under det nuværende system konteres under standardkonto 15 og således ikke kræver forelæggelse. Det vurderes, at dette ville medføre en uhensigtsmæssig centralisering af investeringsbeslutningerne i staten.

Et mere hensigtsmæssigt alternativ er at hæve beløbsgrænsen for forelæggelse til 50 mio.kr. Reglen vil opfange de store investeringer, herunder også hovedparten af de langfristede investeringer. Da der i forvejen er indført en beløbsgrænse på 50 mio.kr. inden for huslejeordningen og for IT-investeringer, vil en hævelse af beløbsgrænsen indebære en forenkling af regelsættet. Det særlige regelsæt for igangsætning, forelæggelse og risikovurdering af IT-investeringer forudsættes opretholdt.

Reglen vil indebære, at visse investeringer over driften, f.eks. større materielanskaffelser, i modsætning til i dag vil skulle forelægges. Det hører dog til sjældenhederne, at statsinstitutioner gennemfører materielanskaffelser mv. af denne størrelsesorden.

Det kan i forbindelse med implementeringsarbejdet overvejes at supplere forelæggelsesreglerne med krav om, at aktstykker skal indeholde flerårsbudgetter, der viser totaløkonomien i det pågældende projekt.

Behandling af indtægter fra salg af aktiver

Som reglerne er i dag, tilføres indtægterne fra salg af anlægsaktiver de generelle reserver, med mindre andet er forudsat på finansloven.

En mulighed for at genanvende en del af salgsprovenuet vil kunne give en tilskyndelse til at effektivisere ved at sælge eventuelle overskydende aktiver.

Givet at investeringer låne- eller kreditfinansieres, bør der i så fald stilles krav om, at institutionen indfrier gælden ved afhændelse af større aktiver. Det kan herefter overvejes, om man skal lade institutionen frit disponere over kapitalgevinster svarende til forskellen mellem gælden og den faktiske salgspris. Omvendt ville udredningen af kapitaltab, hvor salgsindtægten er mindre end den resterende gæld, være omfattet af ministeriets/institutionens rammeansvar.

Det er imidlertid tvivlsomt, i hvor stort omfang sådanne kapitalgevinster overhovedet vil optræde. Mest afgørende for incitamenterne til at tilpasse kapitalapparatet vil formentlig være en mere konsekvent anvendelse af et rammebevillingsprincip, mens opnåelsen af eventuelle kapitalgevinster vil have knap så stor betydning.

Såfremt en institution ønsker at beholde en eventuel kapitalgevinst, skal dette fortsat hjemles på finansloven eller aktstykke. Det kan dog overvejes at hæve forelæggelsesgrænsen for gennemførelse af salg af ejendomme og andre aktiver.

6.4. Model 2: Omkostningsbevillinger

6.4.1. Hovedprincipper i modellen



I model 2 udbygges omkostningsregnskabet som beskrevet i afsnit 6.2 med omkostningsbudgettering. På finansloven udmåles bevillingerne til statsinstitutionerne efter omkostningsprincipper, og det samlede statsregnskab vil således også blive aflagt efter omkostningsprincipper. Institutionernes investeringer styres efter kapitalomkostninger (afskrivninger og forrentning).

Formålet er for det første at opnå effektiviseringer ved at påvirke institutionernes adfærd. For det andet at sikre, at omkostninger synliggøres allerede på budgetteringstidspunktet og således kan bruges fremadrettet som grundlag for prioriteringsbeslutninger, såvel i Folketinget som i det enkelte ministerium.

Modellen forudsætter ændrede regler vedr. registreringsprincipper, investeringer og likviditet, men gennemføres i øvrigt med den eksisterende bevillingsstruktur og uden at ændre væsentligt på styringsrelationerne mellem Folketinget, minister og institution.

Institutionens bevilling skal dække institutionens nettoomkostninger set i forhold til de resultater, der ønskes opnået med den pågældende bevilling. Investeringer, lagerkøb og effektuering af hensættelser finansieres ved, at institutionerne trækker på en kassekredit med en tilknyttet rente med udgangspunkt i den eksisterende likviditetsordning.

6.4.2. Modellens styringsparametre



Omkostningsbudgetteringen medfører, at styringen af statsinstitutionerne i et vist omfang sker ud fra andre parametre, end man hidtil har været vant til.

Bevilling

I og med, at bevillingen udmåles efter omkostninger frem for udgifter, vil bevillingen i højere grad end i dag kunne udtrykke den ”pris”, som Folketinget vil betale for at få løst de opgaver, der er placeret i den pågældende institution. En omkostningsbaseret bevilling vil bedre kunne danne udgangspunkt for sammenligninger med alternative leverandører af den enkelte ydelse.

For at sikre, at modellen giver incitamenter til effektiviseringer, bør institutionerne mere konsekvent styres ud fra et rammebevillingsprincip. Rammebevillingsprincippet skal sikre, at institutionen kun foretager investeringer, såfremt det giver en bedre totaløkonomi på sigt i kraft af f.eks. arbejdskraftbesparelser. Såfremt en institution træffer beslutning om nye investeringer, skal der også være plads til eventuelle øgede kapitalomkostninger inden for bevillingen. Omvendt skal der ikke modregnes i bevillingen, hvis en institution kan opnå besparelser ved at investere mere fornuftigt.

Det er dog klart, at man må overveje bevillingsniveauet i de tilfælde, hvor det kan dokumenteres, at bevillingen er ude af trit med omkostningerne set i forhold til de resultater, der ønskes leveret. Endvidere skal der fortsat være mulighed for at pålægge institutionerne generelle besparelser.

Likviditet

Likviditet bliver i højere grad end i dag en selvstændig styringsparameter. Det skyldes den ændrede periodisering, der medfører en større tidsmæssig forskydning imellem bevilling og likviditetsbehov, jf. afsnit 6.4.3. nedenfor.

Set fra institutionens synsvinkel bevirker omkostningsbudgettering et behov for selvstændigt at fokusere på, om der på et hvilket som helst tidspunkt er likviditet til at respektere betalingsforpligtelserne. Samtidig skal institutionen kunne vurdere behovet for at trække ny likviditet i forhold til den belastning af fremtidige bevillinger, som en sådan gældsætning medfører i form af afskrivninger og forrentning.

Da likviditetsstyringen i vid udstrækning er overladt til institutionerne, bliver ministerens (departementets) rolle hovedsageligt ud fra institutioners afrapporteringer at føre tilsyn med likviditetsudviklingen i institutionerne og sikre at eventuelle disponeringsregler for akkumulering af gæld mv. er opfyldt.

Resultatopgørelse

I institutionens omkostningsregnskab vil indgå en resultatopgørelse eller en tilsvarende opgørelse, jf. kapitel 8.

I forhold til i dag vil institutionernes resultatopgørelse blive tillagt større vægt af ledelsen i de pågældende institutioner. Det skyldes, at resultatopgørelsen kan bruges til at vise institutionens evne til at løse opgaverne billigt. Dog indebærer omkostningsbudgetteringen ikke i sig selv en konkurrence om opgaveløsningen.

Modellen ændrer heller ikke på, at en statsinstitutions resultat ikke kan gives en præcis tolkning. Med mindre der kombineres med et optjeningsprincip, kan det være vanskeligt at kontrollere, at et overskud ikke blot er udtryk for manglende udførelse af opgaver eller lavere kvalitet i opgaveudførelsen.

6.4.3. Finansiering og likviditet

Boks 6.2. Sammenhængen mellem omkostninger og likviditetsbehov

Det eksisterende bevillingssystem herunder ordningen vedrørende selvstændig likviditet baserer sig på, at bevilgede udgifter for det første udløser en betaling, og for det andet at der kun er ringe tidsmæssig forskel mellem udgiftens afholdelse og selve betalingen. En bevilling baseret på omkostninger indeholder en række kalkulatoriske poster, som ikke nødvendigvis udløser en betaling, eller hvor betalingen først ligger på et fremtidigt tidspunkt. Generelt kan der sondres mellem tre dimensioner heraf: Elementer af en omkostningsbevilling, som udløser et behov for likviditet: Løbende udbetalinger til løn, pension, husleje og almindeligt forbrug Ydelser på eventuelle finansieringskilder (renter og afdrag) Anskaffelse af investeringsgoder Indkøb til lager Elementer af en omkostningsbevilling, som ikke udløser et behov for likviditet: Afskrivninger og beregnet forrentning Forbrug fra lager Hensættelser Elementer af en omkostningsbevilling, der skaber likviditet: Indbetalinger vedrørende driftsindtægter ”Hensættelser” til feriepengeforpligtelser Indbetalinger vedrørende indtægter fra salg af anskaffede investeringsgoder Likviditet vedrørende nettobevillinger

Forslagene til håndtering af institutionernes likviditet og finansiering under model 2 kan sammenfattes på følgende måde:

Overgang til modellen

Ved overgang til omkostningsbudgettering efter model 2 etableres en åbningsbalance. Det enkleste og mest hensigtsmæssige vil være, at institutionerne udstyres med en ”startgæld” svarende til institutionens aktiver. Hermed undgås, at institutionerne i udgangssituationen kan få udløst ressourcer ved at få overvurderet deres aktiver, idet lånet blot forøges tilsvarende. Endvidere kan man opnå, at der sker en forrentning af den kapital, som institutionerne råder over. Institutionerne skal således betale renter af startgælden.

Hvis der fastsættes en gæld svarende til institutionernes aktiver, vil egenkapitalen i udgangssituationen være lig nul. Det kan give det problem, at en institution blot skal have et lille underskud for at få en negativ egenkapital. En negativ egenkapital vil principielt ikke have samme betydning som i en privat virksomhed, idet staten som helhed hæfter for statsinstitutionerne. En negativ egenkapital vil imidlertid sende det signal, at statsinstitutionen er ”insolvent”, hvilket næppe er hensigtsmæssigt.

Det foreslås derfor, at staten indskyder et illikvidt aktiv i institutionernes åbningsbalance svarende til en statsforskrivning. En statsforskrivning er et dokument, hvor staten påtager sig en forpligtelse på et nærmere fastsat beløb og svarer således indholdsmæssigt til en garanti. Statsforskrivningen kan fastsættes svarende til loftet for institutionernes kassekredit, jf. nedenfor. Statsforskrivningen vil dermed udtrykke, at staten som helhed hæfter for det maksimumbeløb, som institutionerne kan låne inden for. Da institutionens aktiver forøges svarende til statsforskrivningen, vil der ske en tilsvarende forøgelse af egenkapitalen, jf. boks 6.3.nedenfor. Institutionen vil alt andet lige først få en egenkapital på nul i det øjeblik, at institutionen rammer låneloftet. Hermed giver størrelsen af egenkapitalen et bedre udtryk for, hvornår institutionen er i økonomisk uføre.

Boks 6.3. Illustration af princippet i en statsforskrivning

Åbningsbalance uden statsforskrivning Aktiver = Opgørelse af institutionens værdier Passiver = Startgæld svarende til institutionens aktiver Egenkapital = (aktiver – passiver) = 0 Åbningsbalance med statsforskrivning Aktiver = Opgørelse af institutionens værdier + statsforskrivning Passiver = Startgæld svarende til institutionens aktiver ekskl. statsforskrivning Egenkapital = (aktiver – passiver) = statsforskrivning

En statsforskrivning udløser ikke i sig selv likviditet. Derimod vil institutionen kunne opnå likviditet ved at trække på kassekreditten, hvorved gælden forøges.

En tilsvarende model med statsforskrivning har tidligere været anvendt i forhold til Kongeriget Danmarks Fiskeribank for at forhindre, at banken kom i egenkapitalproblemer i forbindelse med indførelse af ændrede hensættelsesprincipper.

De statsforskrivninger, som staten allerede har meddelt, opgøres i et tillæg til statsregnskabet. Tilsvarende kunne statsforskrivninger til institutionerne i forbindelse med en overgang til omkostningsprincipper oplyses i statsregnskabet. Denne oversigt vil således også give en oversigt over de enkelte institutioners lånelofter. Det kan dog overvejes, om der skal findes en anden terminologi end statsforskrivninger, idet institutionerne er en integreret del af staten.

Udgangspunktet må være, at overgangen til model 2 er rammemæssigt neutral for ministerierne. Det vil indebære, at rammerne nedjusteres svarende til institutionernes budgetterede investeringsudgifter og opjusteres svarende til afskrivninger og forrentning af de aktiver, der indgår i åbningsbalancen.

Den opsparing, som institutionerne ligger inde med ved overgangen til omkostningsbudgettering, vil fortsat optræde som et bevillingsmæssigt overskud. Institutionerne bør dog ikke kunne ligge inde med likviditet ved overgangen til ordningen, og opsparingen bør derfor kun udløse likviditet i takt med, at forbruget af opsparingen budgetteres.

Adgang til finansiering

Det forudsættes, at statsinstitutioner ikke kan opnå adgang til finansiering på det private lånemarked, men skal anvende statslig finansiering. Herved opnås, at der er maksimal synlighed omkring, hvor meget likviditet den enkelte institution anvender, således at de mest oplagte styringsmæssige risici ved finansieringen af investeringer mv. kan undgås. Endvidere kan man ved statslånefinansiering sikre, at der anvendes den billigste finansieringsform for staten som helhed. Den rente, som den enkelte institution betaler, kan dog godt afvige fra den bagvedliggende statslånerente.

Bevillingsstyring

Hvis en institution skal foretage en investering eller effektuere en hensættelse, er der behov for likviditet, der ligger ud over den likviditet, der løbende tildeles i takt med bevillingen, jf. boks 6.2.

En sådan ”ekstra” likviditet bevilges ikke særskilt. I stedet kan institutionen trække på en kassekredit, hvorefter der modregnes svarende til afskrivningerne i den løbende likviditetstildeling. Endvidere skal institutionen betale renter af trækket på kassekreditten, jf. nedenfor.

Bevillingsstyringen vil således udelukkende vedrøre institutionens løbende omkostninger, herunder afskrivninger/afdrag og forrentning, men ikke likviditet til investeringer og effektuering af hensættelser mv.

Etablering af kassekreditmodel

Institutionernes likviditetsbehov kan håndteres ved at etablere en kassekreditordning med udgangspunkt i det eksisterende likviditetssystem. Kassekreditten kan anvendes til at dække et likviditetsbehov, der ligger udover den likviditet, der følger med bevillingen, herunder til anskaffelse af kortfristede investeringsgoder, indkøb til lager mv.

Den eksisterende ordning, hvor institutionen har en eller flere konti i Nationalbanken med en tilknyttet forrentning, kan fortsat anvendes. Forrentningen af disse konti bevirker, at det er forbundet med en omkostning for institutionerne at trække likviditet og giver således incitamenter til en fornuftig likviditetsstyring.

Kalkulatoriske budget- og regnskabsposter, der ikke umiddelbart udløser et likviditetsbehov, friholdes fra den løbende likviditetstildeling til institutionerne. Den løbende likviditet, der stilles til rådighed, vil således alt andet lige svare til institutionens nettobevilling fratrukket forventede afskrivninger og andre ikke-likviditetsdrivende elementer.

Der skal således i regi af det eksisterende likviditetssystem etableres et system, der kan håndtere omkostningselementer i form af kalkulatoriske budget- og regnskabsposter. I praksis indebærer dette, at institutionen skal specificere afskrivningerne på særskilte standardkonti i SB-systemet. Disse standardkonti bruges herefter til at modregne et givet beløb i likviditetstildelingen. Det vil være mest hensigtsmæssigt, at afskrivningerne bogføres og fratrækkes i samme takt som likviditeten tildeles. Hvis likviditeten tildeles i månedsrater, skal afskrivningerne tilsvarende fordeles på årets måneder og fratrækkes likviditeten. Hvis afskrivningerne først fratrækkes ultimo året, vil institutionen kunne ligge inde med ”uberettiget” likviditet i løbet af året.

Idet der forlods er fratrukket et beløb svarende til afskrivningerne, er der ikke tale om, at institutionen foretager en egentlig afbetaling af trækket på kassekreditten. Da afskrivningerne antages at svare til de alternative afbetalinger, giver løsningen dog samme dispositionsmuligheder, som hvis man først tildelte likviditet til afskrivningerne og herefter opsugede dem igen i form af afbetalinger.

Finansiering af langfristede investeringer i variable aktiver

Investeringer i langfristede variable aktiver forudsættes at indgå i den decentrale omkostningsstyring på lige fod med kortfristede investeringer, jf. afsnit 6.3. Der kan derfor også anvendes en tilsvarende model for finansiering og likviditet, hvor der modregnes i likviditeten svarende til afskrivningerne. Der kan imidlertid være et behov for at holde likviditetsstrømmene vedr. langfristede variable investeringer adskilt fra den likviditet, der knytter sig til de kortfristede investeringer. Dette kunne f.eks. ske ved at etablere to separate sæt af konti i likviditetssystemet.

Baggrunden er, at der knytter sig en række risici til f.eks. opførelsesfasen af større anlægsprojekter, hvor projektet kan ændre sig, totaludgiften kan skride mv. Når først projektet er færdigt, og der alene er tale om afvikling af den bagvedliggende gæld, er behovet for at adskille de forskellige former likviditet derimod ikke så stort. Dette kunne eventuelt tale for, at man alene opererer med adskilte nationalbankkonti i opførelsesfasen, hvorefter afviklingen af gælden overføres til de ”normale” likviditetskonti.

Loft for gældsætningen

Det vil være hensigtsmæssigt at indbygge et loft for gældsætningen i likviditets- og finansieringsmodellen. Loftet bør omfatte finansieringen af såvel kort- som langfristede investeringer. Et sådant loft skulle alene tjene til at forhindre, at institutionen uden videre kan gældsætte sig ud over et vist niveau uden at forelægge spørgsmålet for ressortministeriet og eventuelt Finansministeriet.

Det er således ikke nødvendigvis et problem, at en institution gældsætter sig ud over dette niveau, hvis det kan sandsynliggøres, at der er driftsøkonomisk dækning for det, og den fornødne godkendelse er opnået. Loftet skal altså alene opfattes som en forebyggende foranstaltning, der ikke i sig selv har styringsmæssig betydning.

Det må overvejes nærmere, på hvilket grundlag loftet skal fastlægges, men én mulighed er at tage udgangspunkt i anskaffelsesværdien af institutionens eksisterende aktiver. Som nævnt oven for kan loftet for gældssætningen modsvares af en statsforskrivning til institutionen og dermed indgå i institutionens egenkapital.

Forrentningskrav på institutionens egenkapital?

Der kan generelt argumenteres for, at egenkapital skal pålægges et forrentningskrav, der modsvarer statens alternativomkostning. Egenkapital kan kun opstå i kraft af, at institutionen har fået stillet nogle økonomiske dispositionsmuligheder til rådighed, som alternativt kunne anvendes på et andet formål eller have givet en besparelse på statens bagvedliggende finansieringsomkostninger.

Et andet argument er, at omkostningsbudgetteringen bør medføre, at investeringer skal foretages ud fra lønsomhedsbetragtninger i den enkelte institution, uanset om investeringerne er finansieret ved egen opsparing eller lån.

Den egenkapital, som institutionerne opnår ved indskydelsen af en statsforskrivning på åbningsbalancen vurderes imidlertid ikke hensigts­mæs­sigt at kunne pålægges et forrentningskrav. Det skyldes, at stats­for­skriv­ningen kun kan udnyttes ved, at institutionen gældsætter sig. Denne gældsætning vil institutionerne efterfølgende skulle betale renter af. Hvis man herudover lægger et særskilt forrentningskrav på egenkapitalen, vil institutioner­ne i en vis forstand blive ”dobbeltforrentet”.

Udover den del af egenkapitalen, der modsvarer statsforskrivningen, vil institutionernes egenkapital kunne udvikle sig positivt eller negativt som følge af, at institutionen opererer med over- eller underskud. En forøgelse af egenkapitalen vil eksempelvis kunne ske ved, at institutionen forøger indtægterne eller mindsker omkostningerne i forhold til det budgetterede. Alternativt kan det ske ved, at institutionen opnår kapitalgevinster ved at sælge aktiver.

Denne type af egenkapital vil umiddelbart kunne udnyttes til at finansiere f.eks. køb af investeringsgoder. Som illustreret af eksemplerne i bilag 16.1 er problemet ved et forrentningskrav på denne type egenkapital, at institutionerne får mindre eller eventuelt intet incitament til at spare op til at foretage nye investeringer. En anden ulempe ved forrentning af egenkapitalen er, at institutionerne har et mindre incitament til at sikre en fornuftig likviditetshåndtering henover året, således som det er tilfældet i den nuværende ordning om selvstændig likviditet.

Det vurderes, at den mest hensigtsmæssige løsning vil være, at man undlader at forrente institutionernes egenkapital. Det virker uhensigtsmæssigt at forrente en egenkapital, som institutionerne selv opbygger til konsolidering og fremtidige investeringer. For at hindre, at nogle institutioner opsparer store beløb, vil et bedre alternativ være at sætte udsvingsrammer på resultater og/eller egenkapitalen. Dermed kan man sikre, at egenkapitalen kommer ud at arbejde for formålet og ikke står ubenyttet hen.

6.4.4. Diskussion af risici og incitamenter ved den foreslåede likviditets- og finansieringsmodel

Nedenfor gennemgås risici og incitamenter ved den foreslåede model for finansiering og likviditet. Der henvises endvidere til bilag 16, hvor virkningerne af finansierings- og likviditetsmodellen er illustreret ved en række eksempler.

Afskrivninger

Omkostningsbudgettering kan generelt give et incitament til at udskyde omkostninger til afskrivninger. Dette imødegås dog ved, at man følger afskrivninger centralt via SB-systemet og likviditetstildelingen. Dette understøttes af forrentningen på kassekreditten, der isoleret set giver et incitament til at afskrive hurtigt og derved at nedbringe en negativ saldo på kassekreditten.

Likviditetsadgang

Den ændrede periodisering medfører, at en institution over en periode kan råde over likviditet, som først skal anvendes på et senere tidspunkt. Som nævnt i afsnit 6.4.2 kan en institution ved udgangen af året have et likviditetsmæssigt over- eller underskud, der afviger fra det bevillingsmæssige resultat. Det rejser spørgsmålet, om der er tilstrækkelig kontrol med likviditetsadgangen.

Hvis der omkostningsføres en hensættelse i løbet af året, vil det således påvirke det bevillingsmæssige resultat negativt, men ikke likviditeten, hvis betalingen først forfalder i det følgende år.

Der kan være en risiko forbundet med, at institutionen vælger at bruge likviditeten med det samme ud fra en forventning om, at mankoen kan dækkes ind på et senere tidspunkt. Anvendelsen af likviditeten vil dog på et eller andet tidspunkt belaste institutionens bevilling og således nødvendiggøre, at der på anden vis spares op til at kunne effektuere hensættelsen. Hvis der ønskes yderligere sikkerhed for, at institutionen afsætter de nødvendige likviditetsreserver til hensættelser, kunne man overveje at indføre et krav om, at der ved omkostningsføring af hensættelser skal indsættes midler på en spærret konto. Der bør i forbindelse med implementeringsarbejdet fastsættes nærmere retningslinjer for de enkelte institutioners behandling af hensættelser, idet reglerne for hensættelser vedr. tilsagn om tilskud forudsættes uændrede, jf. kapitel 5.

En anden situation kunne være, at institutionen skaffer sig likviditet ved f.eks. at trække et større beløb på kassekreditten, end der er behov for til at gennemføre en investering.

Herved råder institutionen alt andet lige over likviditet, der kan omsættes i almindeligt forbrug. Anvendelsen af likviditeten vil imidlertid også i denne situation belaste institutionens bevilling. Det vil være muligt i forbindelse med regnskabsaflæggelsen at kontrollere, at der ikke er anvendt midler, som ikke enten er straksafskrevet (og dermed tæller fuldt ud i årets bevilling) eller er omkostningsført med den foreskrevne afskrivningssats.

Likviditet via andre finansieringskilder

Det kan overvejes, om tilstedeværelsen af andre finansieringskilder end bevillingsfinansiering kan svække den statslige kontrol og styring med tilskuddene og give anledning til overvejelser om disponeringsmæssige begrænsninger:

Hvis en institution har salgsindtægter, der er mindre end budgetteret, kan det medføre et træk på kassekreditten i det omfang, effekten ikke kan neutraliseres ved effektiviseringer på andre områder. I det omfang indtægterne overstiger det budgetterede, skabes likviditet, som på kort sigt kan anvendes til andre formål.

Den likviditet, der følger med indtægterne, vil dog som regel først blive indbetalt i takt med, at salget sker. Forudbetalinger vil sandsynligvis kun i de færreste tilfælde forekomme. Da prisen ifølge budgetvejledningen skal fastsættes svarende til gennemsnitsomkostningerne, kan der ikke på længere sigt skabes ekstra likviditet ved stigende salgsindtægter.

Ved gebyrer må som udgangspunkt antages at gælde de samme mekanismer som for almindelige salgsindtægter. Det må således antages, at gebyret forfalder i takt med, at den gebyrudløsende aktivitet forekommer. Der er eksempler på, at gebyrer først forfalder den sidste dag i finansåret, hvorfor institutionen i sådanne tilfælde opnår en betydelig rentebelastning, der dog i fornødent omfang kan indregnes i gebyret (hvis der er hjemmel hertil).

Forskningsmidler fra forskningsrådene og særlige statsfinansierede programmer i øvrigt er likviditetsskabende, i det omfang midlerne udbetales, inden de skal anvendes. Hvis midlerne udbetales, før de skal anvendes, lider staten under ét et rentetab, og institutionen opnår adgang til gratis likviditet, som i mellemtiden kan anvendes til andre formål. Hvis dette skal undgås, kan en model være, at midlerne først udløses ved refusion. En sådan model vil endvidere forudsætte, at det i et særligt regnskab kan dokumenteres, hvorledes midlerne er disponeret.

Disponeringsregler vedr. finansiering og likviditet

Diskussionen af risici og incitamenter viser, at den foreslåede kassekreditmodel ikke på længere sigt giver mulighed for uhensigtsmæssig adfærd, idet dispositionerne før eller siden belaster institutionens bevilling.

Kassekreditmodellen giver dog mulighed for på kort sigt at handle uansvarligt, med mindre der fastlægges supplerende retningslinjer. Det kan f.eks. ske ved, at institutionen overinvesterer og opbygger en stadigt voksende gæld, som ikke vil blive afviklet, uden at institutionen på et eller andet tidspunkt tilføres et kapitaltilskud, jf. også diskussionen afsnit 6.3.

Det foreslåede loft for den akkumulerede gældsætning synes at være den enkleste og mest hensigtsmæssige løsning på denne problemstilling.

6.5. Model 3: Omkostningsbevillinger med op­tjen­ings­prin­cip­per


6.5.1. Hovedprincipper i modellen

Omkostningsbudgettering kan i sammenhæng med indretningen af disponeringsreglerne medføre effektiviseringer og større gennemskuelighed til forbedring af blandt andet prioriteringsgrundlaget. En væsentlig styrkelse af både effektivitet og prioriteringer inden for staten må imidlertid indebære, at der ikke blot styres på omkostningerne, men ligeledes på opgaveudførelsen og de resultater, der ønskes opnået.

I model 3 sættes omkostningsbaserede budgetter og regnskaber derfor ind i en reformeret bevillings- og styringsmæssig sammenhæng. Det centrale element heri er anvendelsen af et optjeningsprincip på alle de områder, hvor det er muligt eller hensigtsmæssigt. Optjeningsprincippet indebærer, at institutionerne kun kan indtægtsføre i takt med, at de leverer de aftalte ydelser.

Modellen vil virke bedst med en ny bevillingsstruktur, hvor bevillingen gives til udførelse af opgaver eller aktiviteter, men ikke længere er bundet til bestemte institutioner. Leverandørerne vil i de fleste tilfælde være statsinstitutioner, men modellen lægger op til, at de ligeledes kan være private. Bevillingen videreformidles til institutioner eller alternative leverandører i form af et tilskud eller ved, at ministeren køber en specificeret ydelse. Folketinget stemmer kun om opgavebevillinger, mens indtægtsføringen og forbruget hos den enkelte institution ikke optræder som en selvstændig bevilling på finansloven.

I det omfang leverandørerne er statsinstitutioner, styres de således ikke direkte ved en bevilling til institutionen, men ved tildelingen af likviditet, der svarer til det beløb, der indtægtsføres hos institutionen, et sæt af budget- og regnskabsregler – et ”økonomireglement” – samt institutionens evne til at opfylde de i opgavebevillingen forudsatte aktiviteter, mål og resultater.

Modellen er i vid udstrækning parallel til styringen af selvejende institutioner på Undervisningsministeriets område, hvor der styres på omkostninger og resultater i sammenhæng med øgede frihedsgrader til den enkelte institution, jf. beskrivelsen i kapitel 3. Model 3 indebærer dog ikke en ændring af statsinstitutionernes juridiske status.

Den ændrede bevillingsstruktur stiller krav om, at institutionen er i stand til at fordele omkostninger – herunder træk på fællesomkostninger – på de enkelte opgaver. Omkostningsfordeling gennemgås nærmere i kapitel 7.

Det samlede tilskud til institutionen forudsættes at dække institutionens nettoomkostninger set i forhold til de resultater, der ønskes opnået inden for de opgavebevillinger, som institutionen leverer til.

Ud over de fordele og ulemper, der også gælder for model 2 oven for, gælder særligt for model 3, at der med optjeningsprincippet skabes øget fokus på opgaveløsningen i staten. Da der kun kan indtægtsføres i takt med leveringen, kan institutionerne styres direkte på resultater. Hvor institutionerne i dag kan opsamle og videreføre midler som et resultat af, at de forudsatte opgaver ikke udføres, vil der med et optjeningsprincip alene kunne opsamles et overskud ved, at opgaverne udføres billigere end forudsat. Institutionens resultatopgørelse vil således kunne tolkes mere præcist.

Desuden kan den ændrede bevillingsstruktur bruges som udgangspunkt for en klarere adskillelse af bestiller og udfører rollen inden for staten og en større konkurrence om opgaveløsningen.

Modellen vil styrke Folketingets muligheder for at følge op på udførelsen af opgaver, men reducere muligheden for at kontrollere, hvordan opgaverne udføres. Den konkrete sammensætning af produktionsfaktorer overlades i vid udstrækning til den enkelte minister og den enkelte institution.

Endelig kan modellen bruges som udgangspunkt for en væsentlig forenkling af finanslov og regnskabsdokumenter.

6.5.2. Ny bevillingsstruktur

Som led i model 3 vil det være hensigtsmæssigt at udvikle et nyt koncept for bevillingstildelingen. Den ændrede bevillingsstruktur sigter på at:

• foretage en bevillingsafgrænsning, der kan tjene som udgangspunkt for at anvende optjeningsprincippet
• tydeliggøre adskillelsen mellem bestiller og udfører
• skabe et godt grundlag for en fornyelse af mål- og resultatstyringen samt at
• forenkle opstillingen af finanslov, statsregnskab og virksomhedsregnskaber.

Det overordnede princip bør være, at bevillingen budgetteres centralt under det enkelte ministerium opdelt efter opgaver og aktiviteter, men adskilt fra de statsinstitutioner eller andre leverandører, der modtager bevillingen. Denne bevilling benævnes herefter opgavebevilling. Hos den enkelte institution eller eksterne leverandør indtægtsføres bevillingen og specificeres på relevante udgiftsarter.

Opgavebevillingen gives til ministeren, der får bemyndigelse til at benytte den som betaling for levering af en bestemt ydelse eller opretholdelse af et bestemt myndighedsberedskab. Bevillingen videreformidles til leverandørerne som et tilskud (standardkonto 51-55), men der kan i visse tilfælde også være tale om et køb af varer eller tjenesteydelse (standardkonto 14), jf. afsnittet om kontraktbaserede ydelser.

Ved at opgavebevillingen videregives som betaling for en ydelse eller opretholdelse af et myndighedsberedskab, signaleres, at politikerne kan forøge bevillingen ud fra et ønske om f.eks. højere kvalitet eller kvantitet. Tilsvarende kan man naturligvis sætte bevillingen ned som led i nedprioriteringen af et bestemt område eller generelle udgiftspolitiske hensyn. Derimod er det ikke meningen, at løbende ændringer i nettoomkostningerne hos den modtagende leverandør skal give sig udslag i stadige bevillingsjusteringer.

Den enkelte institution vil kunne modtage tilskud fra flere forskellige opgavebevillinger. Endvidere vil den enkelte institution kunne modtage indtægter fra andre ikke–statslige kilder. Det er vigtigt, at institutionerne så vidt muligt kan betragte indtægterne som en samlet blok, som ledelsen selv prioriterer inden for under hensyntagen til de opgaver, der skal udføres under de enkelte bevillinger. I modsat fald opnås ikke den tilsigtede ansvarliggørelse af ledelsen på institutionerne. Lønsum må dog i en række tilfælde undtages fra dette blokbevillingsprincip.

Principper for fordeling af opgavebevillingen på leverandører

I forhold til leverandøren kan bevillingen fremover fordeles enten som et fast tilskud eller som et variabelt tilskud eller køb af en ydelse, hvor indtægtsføringen hos leverandøren afhænger af det leverede resultat. Et variabelt tilskud kan optræde i to former:

• et aktivitets- eller præstationsafhængigt tilskud. Princippet svarer til taxameterområdet.
• En kontraktbaseret ydelse. Ministeriet køber en specifik ydelse, som leveres under specifikke vilkår. Der indtægtsføres efter et optjeningsprincip afhængig af om – eller i hvilket omfang – den aftalte ydelse faktisk leveres.

De forskellige bevillingsprincipper kan sameksistere således, at forskellige institutioner finansieres efter forskellige modeller. Endvidere kan det forekomme, at den samme institution modtager et taxametertilskud eller en kontraktbaseret ydelse til dækning af een aktivitet og et fast tilskud til en anden.

Fast tilskud

Et fast tilskud anvendes på områder kendetegnet ved, at outputtet ikke på en hensigtsmæssig måde kan specificeres eller opdeles i entydige aktivitetsmål. Det vil gælde for størstedelen af statens reguleringsopgaver, politikformuleringsopgaver, forsknings- og udviklingsopgaver og bevillingsfinansierede myndighedsopgaver.

Det faste tilskud kan sammenlignes med et abonnement, hvor ministeren aftager et beredskab til en fast pris. Alternative leverandører kan byde ind på opgaven, hvis de kan levere ydelse bedre eller billigere. For en række myndighedsopgaver, vil muligheden for at anvende alternative leverandører dog være begrænset.

Taxametertilskud

Tilskuddet til leverandøren udmåles i forhold til en eller flere indikatorer for den aktivitet eller præstation, der ønskes opnået. Der styres således på takster.

En væsentlige fordel ved taxameterstyringen er, at der automatisk sker en omflytning af ressourcer mellem områder med høj og lav aktivitet. Så længe de faktiske marginalomkostninger er mindre end taksten, er der endvidere et incitament til at imødekomme efterspørgslen ved at forøge produktionen eller omdirigere indsatsen imellem forskellige aktiviteter. Dette forudsætter dog, at institutionerne helt eller delvist kan beholde ”overskuddet”.

De indikatorer, som præstationen måles efter, kan i princippet være såvel proces-, som resultat- eller effektmål. Det skønnes dog mest realistisk at styre efter proces- eller resultatmål.

Udmålingen af tilskuddet vil afhænge af de konkrete afregningsmodeller, men vil typisk bestå af:

• Et fast grundtilskud, hvis størrelse afhænger af omkostningsstrukturen på det pågældende område.
• Et variabelt tilskud svarende til det budgetterede antal producerede enheder ganget med den bevilgede takst pr. enhed.

Opnåelse af fordelene ved taxametertilskud stiller en lang række betingelser herunder, at der skal kunne fastsættes dækkende, objektive og kontrollerbare mål for aktiviteten eller resultatet samt at det skal være både muligt og legitimt at styre de samlede udgifter på det pågældende område mv. For en udvidet gennemgang af betingelserne for anvendelse af taxameterstyring henvises til Rapport om Taxameterstyring (Finansministeriet mfl. 1998).

Kontraktbaseret ydelse

Ved denne model knyttes afregningen direkte til en konkret kontrakt mellem ministeren (departementet) og den enkelte institution. Betalingen udformes som et køb af en ydelse, og kan kun indtægtsføres hos institutionen i det omfang, den aftalte ydelse faktisk leveres.

Denne model må især forudses anvendt ved afgrænsede ydelser, snarere end ved afregning for hele institutioners virksomhed. Modellen kan være særligt velegnet til tidsbegrænsede forløb, f.eks. gennemførelse af kampagner eller projekter.

Modellen adskiller sig fra taxametertilskud ved to forhold. For det første

ved, at institutionens indtægt kun er variabel i nedadgående retning. For det andet ved, at afregningen af institutionen gøres tidsmæssigt afhængig af kontrakten og dermed opgavens udførelse. Når kontraktforløbet afsluttes, falder bevillingen tilbage til ministeren, der så under forudsætning om fornyede bevillinger til området kan vælge at indgå en ny kontrakt med institutionen eller en anden leverandør. Hermed mindskes bindingen mellem bevillingen og den konkrete institution yderligere i forhold til modellen med et fast tilskud. Det vil dog være muligt at arbejde med rullende kontrakter, hvor betingelserne med faste intervaller tages op til fornyet overvejelse.

Modellen forudsætter, at det klart kan defineres, om bevillingen er optjent. Der skal således i kontrakten fastsættes objektive og dækkende resultatindikatorer. I nogle tilfælde kan der være tale om, at aktiviteten kan opdeles i entydige enheder med en tilknyttet takst svarende til et aktivitets- eller præstationsafhængigt tilskud. I andre tilfælde vil der i kontrakten med leverandøren kunne defineres et loft, hvor eksempelvis de sidste 20 eller 30 pct. af ydelsen gøres afhængig af, at nærmere kriterier er opfyldt.

Opgavebevillingernes niveau og afgrænsning

For de bevillinger, der budgetteres centralt under det enkelte ministerium, skal det overvejes nærmere, på hvilket detaljeringsniveau bevillingsformålet skal formuleres. En opgavebevillingsstruktur skal opfylde følgende betingelser:

For det første skal det være muligt at identificere opgaver, hvor optjeningsprincippet kan anvendes i form af enten et taxametertilskud eller en kontraktbaseret ydelse. Den samme institutions aktiviteter skal kunne fordeles på flere forskellige opgaver.

For det andet skal opgavebevillingerne formuleres på et niveau, der gør det lettere at udskille opgaver, der kan varetages af alternative leverandører.

For det tredje skal bevillingsstrukturen være velegnet til at sammenkæde bevillingen med resultatinformationer samt formuleringen af politiske og strategiske mål. En mulighed er, at opgavebevillingerne kan aggregeres til overordnede formål, der kan danne grundlag for mål- og resultatstyringen.

I figur 6.1. nedenfor er angivet et eksempel på, hvordan bevillingsstrukturen og styringsrelationerne kunne se ud i det skitserede opgavebevillingssystem.

Bevillingen til de enkelte opgaver forudsættes at indeholde den del af fællesomkostningerne hos de enkelte institutioner, der kan allokeres til den pågældende opgave.

Der kan endvidere være områder, hvor opgavebevillinger er knap så meningsfulde, idet alternative leverandører er utænkelige, og det ikke giver mening at sikre en tæt opfølgning på opgavens udførelse. Dette gælder eksempelvis ministerbetjening og policyformulering i departementerne. Man kunne her vælge enten at opretholde en bevilling til departementet eller definere opgavebevillingen så bredt, at den omfatter alle eller størstedelen af departementets aktiviteter.

Figur 6.1. Bevillingsstruktur og styringsrelationer i model 3 eksem­pli­ficeret ved aktivitetsområde 24.32. Husdyrforhold og levnedsmidler

 

6.5.3. Modellens styringsrelationer

























Med udgangspunkt i figur 6.1. ovenfor kan styringsrelationerne i model 3 mellem Folketing, minister og institution beskrives på følgende måde.

Folketinget giver den enkelte minister en bemyndigelse til at afholde udgifter og oppebære indtægter i overensstemmelse med et givet formål for opgavebevillingen og de bevillingsforudsætninger, der fremgår af anmærkningerne.

Relationen til institutionerne er særlig interessant i denne model, da de ikke optræder med en driftsbevilling på finansloven. Man må derfor betragte institutionerne som tilskudsinstitutioner. Dette indebærer for det første, at der ikke eksisterer en bevillingsrelation direkte mellem Folketinget og den enkelte institution. Folketinget bevilger alene midler til opgaver, evt. med undtagelse af departementerne. Koncernniveauet og den enkelte minister får således større ansvar for udførelsen af de opgaver, Folketinget tager stilling til, men vil til gengæld i højere grad kunne ansvarliggøres på resultaterne.

For det andet, at den enkelte ministers styring af statsinstitutionerne sker ud fra andre parametre, end man hidtil har været vant til. I styringen af institutionerne vil den enkelte minister fremover skulle interessere sig for følgende styringsparametre:

Resultatopgørelse

For de områder, hvor der anvendes et optjeningsprincip, vil bevillingen kunne betragtes som en egentlig indtægt, og vil derfor kunne indtægtsføres direkte i resultatopgørelsen. Et overskud vil alene kunne optræde ved, at institutionen kan levere billigere end den pris, der er fastsat for den pågældende opgave, mens manglende opgaveudførelse ikke vil kunne generere et uberettiget overskud hos institutionen. Institutionens resultat kan således – i modsætning til model 2 og situationen i dag – gives en præcis tolkning.

Opgavebevillingerne medfører ligeledes, at der i højere grad kan skabes konkurrence om at levere opgaverne bedst og billigst, og det bliver derfor væsentligere for institutionen at kunne fremvise et overskud for dermed at kunne bevare opgaven.

Institutionernes over- eller underskud vil til forskel fra model 2 ikke indgå som et bevillingsmæssigt over- eller underskud, hvilket øger den enkelte ministers ansvar for og styringsmæssige interesse i at følge nøje med i institutionernes resultatudvikling.

Likviditet

Som følge af periodiseringen gælder her – i lighed med model 2 – at likviditeten i langt højere grad får selvstændig styringsmæssig relevans for institutionens ledelse, mens ministeren især vil skulle følge op på, om institutionerne handler ansvarligt på længere sigt og overholder disponeringsreglerne for kassekreditten mv.

Udførelse af aktiviteter og opnåelse af resultater

For de områder, hvor optjeningsprincippet anvendes, indgår resultatsiden direkte i bevillingsudmålingen. Men også for faste tilskud vil afgrænsningen af bevillingerne efter opgaver give et bedre grundlag for at styre institutionerne efter mål og resultater.

isponeringsregler i økonomireglementet og eventuelle tilskudsbetingelser

Endelig indgår det som en væsentlig styringsparameter, om institutionen overholder de disponeringsregler, der er knyttet til at agere som statsinstitution, jf. afsnit 6.5.5 nedenfor.

6.5.4. Finansiering og likviditet




Forslagene til håndtering af institutionernes likviditet og finansiering under model 3 er på følgende punkter helt parallel til model 2:

• Ved overgangen til omkostningsbudgettering udstyres institutionerne med en gæld svarende til omfanget af aktiverne (ekskl. en statsforskrivning). Institutionerne tilføres et illikvidt aktiv i form af en statsforskrivning, som svarer til loftet for institutionens gældsætning. På åbningsbalancen vil egenkapitalen således svare til omfanget af statsforskrivningen. Der foretages en rammekorrektion, således at overgangen er neutral for ministerierne.
• Statsinstitutionerne kan ikke opnå finansiering på det private lånemarked, men skal anvende statslig finansiering
• Likviditet til at gennemføre investeringer og effektuere hensættelser bevilges ikke. Institutionerne har adgang til at trække på en kassekredit med en tilknyttet rente og med et loft for den akkumulerede gældsætning. Langfristede variable investeringer finansieres svarende til kortfristede, idet der kan være behov for at adskille likviditetsstrømmene.

Forskellene til model 2 består i følgende forhold:

• Institutionerne optræder ikke med en bevilling på finansloven. Der tilføres i stedet løbende likviditet til institutionerne svarende til det indtægtsførte tilskud. Der modregnes således ikke for afskrivningerne. I stedet pålægges institutionerne at afbetale gælden mindst svarende til afskrivningerne, idet institutionerne skal følge generelle retningslinjer for afskrivningsprofilen på forskellige typer af investeringer.
• De forskellige tilskudsmodeller stiller krav om forskellige likviditets- modeller.

Decentral model for afskrivninger og afbetalinger

Idet statsinstitutionerne ikke optræder med en selvstændig bevilling på finansloven, men blot indtægtsfører et tilskud fra det pågældende ministerium, bør den løbende likviditet svare til det bevilgede tilskud, herunder også afskrivninger.

Hvis denne likviditet ikke opsuges igen, vil det være ensbetydende med, at institutionerne i takt med afskrivningerne opsamler likviditet, som de kan spare op til at afholde de nødvendige investeringsudgifter. Dette svarer til den måde, man i New Zealand har valgt at håndtere likviditeten til institutionerne, jf. kapitel 4. En sådan model vurderes imidlertid at give institutionerne for store muligheder for uansvarlig adfærd på kort sigt. Ved tilskud til statsinstitutioner bør likviditeten derfor opsuges igen.

Der skal derfor vælges en metode til at styre institutionens afbetalinger. Det forekommer mest hensigtsmæssigt at vælge en decentral model, hvor der i et økonomireglement (se nedenfor) fastsættes nogle retningslinjer for afskrivningsperioder ved forskellige typer af investeringer. Det er herefter institutionens og ministeriets (ministerens) eget ansvar at fastsætte afskrivningsprofiler, der ligger inden for disse retningslinjer. De valgte afskrivningsprofiler vil naturligvis være genstand for revision.

Institutionen indbetaler afskrivningerne løbende og indfrier hermed den gældsætning, der opstår ved f.eks. afholdelse af en investeringsudgift. Der stilles krav om, at der skal afdrages mindst svarende til de samlede afskrivninger.

Likviditetstildeling ved forskellige tilskudsmodeller

Nedenfor beskrives likviditetstildelingen ved de forskellige tilskuds­mo­del­ler nævnt i afsnit 6.5.2.

• Fast tilskud

Institutionen indtægtsfører den samlede blokbevilling i 12 rater. Der udløses likviditet svarende hertil efter de nuværende principper for selvstændig likviditet.

• Taxametertilskud

På taxameterområdet gælder i dag forskellige principper for likviditetstildeling. Selvejende institutioner får udbetalt tilskuddet månedsvis forud, mens (stats)institutioner med driftsbevilling (fuld standardkontospecifikation) som udgangspunkt er omfattet af de almindelige regler om selvstændig likviditet.

Efter principperne for den eksisterende likviditetsordning skal likviditet udløses i takt med, at aktivitetskravet opnås og indtægten optjenes. Hvis indtægtsoptjeningskravet skal være afgørende for likviditetstilførsel, skal der løbende (månedsvis) foretages en vurdering og registrering heraf, og likviditetstilførslen kan således være variabel hen over finansåret. Alternativt skal der forudsættes en ratevis optjening og en tilsvarende regelmæssig likviditetstilførsel.

Endelig kunne en model være, at den likviditet der forlods udløses, behandles som en a conto likviditet (dvs. optræder som en finansiel gæld til staten), som først indtægtsføres i takt med aktivitetens gennemførelse.

Da det aktivitetsbaserede element i tilskuddet bør fastsættes på baggrund af omkostningerne til den opnåede aktivitet, vil den finansieringsmæssige håndtering af investeringer skulle foregå på samme vis som i forbindelse med et ikke-aktivitetsbaseret tilskud. Tilsvarende gælder de samme styringsmæssige risici og overvejelser herom.

• Kontraktbaseret ydelse

Den enkle model består i, at der udløses likviditet i lige store rater. I en situation, hvor institutionen ikke optjener hele den planlagte indtægt, skal denne ekstra likviditet i så fald optræde som en gæld. En lettere tilgang til problemet kunne derfor i stedet være forlods at optage den likviditet der udløses i takt med tilskuddet som en finansiel gæld til staten (et statsligt lån/driftsindskud), som først indtægtsføres, når ”leverancen” periodisk godkendes.

6.5.5. Diskussion af incitamenter og risici ved den foreslåede løsning

For model 3 gælder de samme incitamentsvirkninger, der blev diskuteret under model 2 med undtagelse af de forhold, der er nævnt nedenfor.

Afskrivninger og afbetalinger

Den decentrale model for styring af afskrivninger og afbetalinger indebærer, at afskrivningerne ikke er bundet til konteringen på bestemte standardkonti, men at institutionerne og ministerierne selv er ansvarlige for at afskrive ”nok” i forhold til de regler, der fastsættes. Den centrale kontrol med, at afskrivningsreglerne er fulgt, og at der er indbetalt mindst svarende hertil på kassekreditten, sætter således ind på et senere tidspunkt end i model 2.

De uformelle sanktioner over for en ledelse, der ikke følger afskrivningsreglerne vil dog formentlig være ganske kraftige og truslen herom vil i sig selv have en præventiv effekt. Hertil kommer, at måneds- eller kvartalsvise afrapporteringer fra institutionen samt en styrkelse af den interne revision vil kunne styrke opfølgnings- og kontrolindsatsen på koncernniveau.

Samspillet med variable tilskudsformer

Det kan overvejes om kombinationen af adgang til en kassekredit og en variabel tilskudsform giver anledning til styringsmæssige problemer. Problemet skulle i givet fald være, at institutionen i forvejen har gældsat sig op til eller i nærheden af loftet for kassekreditten. Herefter viser det sig, at institutionen ikke kan levere varen og dermed indtægtsføre tilskuddet i det forventede omfang.

Problemet kan løses ved at anvende den oven for skitserede refusionsordning, hvor den forventede likviditet ved fuld leverance forlods optages som en gæld, som gradvist nedskrives i takt med institutionens leverancer. På denne måde vil gæld som følge af manglende leverancer være indarbejdet i institutionens handlemønster. Det skal dog overvejes, hvordan man indretter loftet for gældsætningen, således at institutioner finansieret ved taxameter eller kontraktbaserede tilskud ikke har anderledes kreditmuligheder end andre institutioner.

6.5.6. Konsekvenser for disponeringsregler mv.

Som følge af den ændrede bevillingsstruktur, vil model 3 medføre en række ændringer af disponeringsreglerne. Nedenfor skitseres nogle af de væsentligste ændringer.

Forholdet til grundloven og grundlæggende bevillingsprincipper

Det fremgår af Grundlovens §46, at forinden finansloven eller en midlertidig bevillingslov er vedtaget af Folketinget, må skatterne ikke opkræves. Endvidere fremgår, at ingen udgift må afholdes uden hjemmel i den af Folketinget vedtagne finanslov eller i en af Folketinget vedtaget tillægsbevillingslov eller midlertidig bevillingslov.

Den i Grundloven foreskrevne hjemmel til at afholde udgifter og oppebære indtægter gives ved bevillinger på finansloven. En bevilling defineres i Budgetvejledningen som ”en bemyndigelse til ministeren til i finansåret at afholde udgifter til et angivet formål eller oppebære indtægter af en an­givet art i overensstemmelse med de forudsætninger, hvorunder bevillingen er givet.”

Det forhold, at statsinstitutionerne i model 3 ikke optræder med en selvstændig bevilling på finansloven, vurderes imidlertid ikke at indebære en kon­flikt med Grundloven og grundlæggende bevillingsprincipper. Grund­loven og definitionen af bevillingsbegrebet siger således ikke noget om, på hvilket niveau i kontoplanen, bevillingerne skal gives. I princippet kan man således have én bevilling til hver minister, der giver bemyndigelse til at afholde de nødvendige udgifter på ministerområdet.

Det afgørende er derimod, at de udgifter, der afholdes under stats­in­sti­tu­tion­erne, er i overensstemmelse med de forudsætninger, hvorunder op­gave­bevillinger til området er givet.

Disse bevillingsforudsætninger vil dels kunne optræde i form af disponeringsreglerne i budgetvejledningen, herunder generelle regler for den enkelte bevillingstype, dels i form af anmærkningerne på finansloven.

For den administrative ledelse på statsinstitutionerne vil det fortsat gælde, at beføjelserne til at disponere over de midler, der modtages med hjemmel i de samlede opgavebevillinger beror på delegation fra den pågældende minister.

Konsekvenser for budgetvejledningen

De nuværende disponeringsregler i Budgetvejledningen knytter sig til givne bevillinger. For opgavebevillinger vil dette princip blive videreført. For de statsinstitutioner, der modtager tilskuddet/ydelsen vil disponeringsreglerne imidlertid ændre karakter, da de ikke direkte vil være knyttet til en given bevilling på finansloven.

Budget- og regnskabsreglerne under model 3 vil generelt kunne håndteres ved at opdele regelsættet i to adskilte dele:

En budgetvejledning, der knytter sig til bevillingsniveauet, dvs. disponeringsregler for de samlede bevillinger til de forskellige formål. Budgetvejledningen vil ligeledes blive videreført for en række bevillinger, der ikke nødvendigvis påvirkes af overgangen til model 3, f.eks. bevillinger til en række indkomstoverførsler, øremærkede tilskudsbevillinger, bevillinger knyttet til indtægtsbudgettet mv.

Et ”økonomireglement” der fastsætter en række regler for statsinstitutionernes dispositioner. Her vil optræde regler der knytter sig til afholdelse af bestemte typer af udgifter og indtægter, personale og personaleudgifter, investeringer, likviditetsanvendelse mv. Det vil formentlig være hensigtsmæssigt at inddrage dele af regnskabsbekendtgørelsen, således at økonomireglementet også dækker krav til rapportering og registrering mv.

Det skønnes, at det vil blive nødvendigt at ændre statsregnskabsloven og regnskabsbekendtgørelsen som følge af indførelsen af et økonomireglement.

Bevillingstyper

Bevillingen af det samlede tilskud eller køb af ydelse under model 3 vil kunne gives som enten ”anden bevilling” eller reservationsbevilling afhængig af, om der skal være videreførelsesadgang. Opgavebevillingen vil således kunne gives ved at anvende de allerede eksisterende bevillingstyper.

Derimod vil bevillingstyperne driftsbevilling og statsvirksomhed kun blive anvendt i det omfang, man måtte vælge at undtage nogle institutioner fra den ændrede bevillingsstruktur. Hermed forsvinder også muligheden for at bruge bevillingstyperne til at sondre mellem institutioner efter omfanget af frihedsgrader.

Dette problem kan dog løses ved i ”økonomireglementet” at undtage visse typer af institutioner fra lønsumsstyringen og regulere adgangen til videreførsel af underskud.

Bevillingstypen anlægsbevilling vil formentlig kun blive anvendt for områder såsom infrastruktur og nationalejendom, der fortsat budgetteres og udgiftsføres svarende til årets andel af investeringsudgiften, jf. beskrivelsen i kapitel 5. Lovbundne bevillinger vil kunne videreføres uændret.

Bevilling af indtægter

En lang række statsinstitutioner har betydelige indtægter, som ikke hidrører fra staten, i form af gebyrer, salg af varer og tjenesteydelser, EU-tilskud, tilskud fra private fonde etc.

For de indtægter, der i dag er en del af bevillingen til statsinstitutionerne på finansloven, gives som følge af nettobevillingsprincippet for bevillingstyperne driftsbevilling og statsvirksomhed en mulighed for at genanvende øgede indtægter. Dermed har institutionerne et incitament til at være opmærksomme på budgettets indtægtsside.

Da institutionernes driftsbevilling eller statsvirksomhed i model 3 ikke figurerer på finansloven, skal der findes en anden måde at håndtere sådanne indtægter.

Under forudsætning af, at institutionerne også fremover skal have mulighed for at genanvende øgede indtægter, skal det overvejes nærmere, hvordan indtægterne håndteres. En mulighed er, at indtægter og udgifter vedr. den indtægtsgivende aktivitet bemyndiges som en del af tilskudsbetingelserne for det enkelte tilskud. Indtægter og udgifter vil således alene optræde i institutionens eget budget og regnskab. Man skal dog være opmærksom på, at en sådan model bryder med det eksisterende bruttokonteringsprincip.

De nuværende regler for prisfastsættelse og omkostningskalkulation mv. i forbindelse med udførelse af indtægtsdækket virksomhed, salg af varer og tjenesteydelser, gebyrer mv. vil kunne videreføres som en del af økonomireglementet.

Lønsum

Model 3 må indrettes, så der tages hensyn til, at restriktioner på personaleomkostningerne (løn og feriepenge) kan videreføres. Lønstyringen kan bevares ved i økonomireglementet at videreføre særlige regler for disponering af lønomkostninger i statsinstitutioner.

Et system med lønsumsrammer for hvert ministerområde vil kunne videreføres, men det kræver, at budgetteringen af lønudgifter i den enkelte statsinstitution fortsat kan identificeres og rammekodes (i SB-systemet).

Videreførelsesadgang

For visse bevillingstyper er der i dag mulighed for at kunne videreføre uforbrugte bevillinger til efterfølgende finansår. Med model 3, hvor den enkelte statsinstitutions indtægter og omkostninger er adskilt fra bevillingsniveauet, ændres betingelserne for videreførselsadgangen.

For den enkelte institution vil der således ikke være tale om videreførsel af bevillinger. Derimod vil der i den enkelte institution kunne optræde et likviditetsmæssigt over- eller underskud, som vil kunne reguleres via likviditetsordningen.

På bevillingsniveauet kan der fortsat optræde videreførelse af uforbrugte bevillinger i traditionel forstand. Der vil imidlertid ikke som hovedregel være behov for at kunne videreføre uforbrugte bevillinger, idet hensynet til institutionernes incitamenter og driftsmæssige fleksibilitet tilgodeses via likviditetsordningen.

Der kan dog være situationer, hvor bevillingen af en eller anden grund ikke har kunnet udmøntes og formålet derfor ikke har kunnet tilgodeses.

Håndtering af underskudsgivende institutioner

Det kan være nødvendigt at indføre regler, der sikrer imod videreførelse af meget væsentlige underskud eller akkumulering af underskud over flere år.

Der kan derfor overvejes et supplement til de foreslåede lofter for gældsætningen. F.eks. kan videreførelse af underskud over eksempelvis tre år – eller akkumulering af et underskud over en vis størrelse – medføre, at institutionen i samarbejde den ansvarlige minister pålægges at udarbejde en plan til løsning af problemet, som herefter forelægges Finansministeriet. Tilførsel af ekstraordinære midler til nødlidende institutioner bør være omfattet af den pågældende ministers rammeansvar.

Fordeling af omkostninger på opgaver

Der vil blive stillet krav om, at institutionerne kan adskille og fordele indtægter og omkostninger vedr. de enkelte opgavebevillinger. Der henvises til diskussionen i kapitel 7.

6.6. Sammenfatning og anbefalinger

Nedenfor sammenfattes udvalgets anbefalinger og vurderinger af fordele og ulemper ved de tre modeller, der er diskuteret i kapitlet:

Fordelen ved at indføre omkostningsregnskaber (model 1) er primært, at der sker en synliggørelse af omkostninger og dermed ressourceforbruget i staten. Anvendelsen af regnskabsinformationen styrkes, og den interne regnskabsrapportering kan målrettes i forhold til institutionernes og ministeriernes styringsbehov.

Der kan godt indføres omkostningsregnskaber uden nødvendigvis at lægge tilsvarende principper til grund for bevillingerne. Den styringsmæssige gevinst begrænses dog af, at et omkostningsregnskab ikke har en direkte incitamentsvirkning. Institutionerne vil endvidere skulle indrette administration og styring, således at man kan tilgodese såvel en udgiftsbaseret bevillingsrapportering som en parallel omkostningsrapportering inden for ministerområdet.

Om end omkostningsregnskaberne kan stå alene, viser erfaringerne fra andre lande, at perspektivet vil være en efterfølgende indførelse af omkostningsprincipper på budgetsiden.

Udvalget anbefaler model 2 som en ramme for indførelse omkostningsprincipper i bevillingsudmålingen og disponeringsreglerne. Fordelen ved model 2 er således, at de skitserede ændringer i disponeringsreglerne styrker institutionernes incitamenter til – og muligheder for – at gennemføre investeringer, der på sigt medfører effektiviseringer, at forbedre kapitaludnyttelsen samt at styrke vedligeholdelsesindsatsen. Modellen vil endvidere generelt styrke og ansvarliggøre ledelsesniveauet. Endelig kan modellen sikre, at synliggørelsen af omkostninger sker allerede på budgetteringstidspunktet og således kan bruges fremadrettet som grundlag for prioriteringsbeslutninger, såvel i Folketinget som i det enkelte ministerium.

Model 2 indeholder imidlertid ikke i sig selv elementer til at kæde styringen på omkostninger sammen med styringen på opgaveudførelsen og de resultater, der ønskes opnået. Dette er netop baggrunden for den tredje model, der er behandlet i kapitlet.

Fordelen ved model 3 er, at der med anvendelsen af et optjeningsprincip skabes øget fokus på opgaveløsningen i staten. Da der kun kan indtægtsføres i takt med leveringen, kan institutionerne styres direkte på resultater, og der vil kun kunne opspares og videreføres midler i institutionerne, hvis de aftale opgaver kan udføre billigere end forudsat i afregningsmodellen.

Desuden kan den ændrede bevillingsstruktur bruges som udgangspunkt for en klarere adskillelse af bestiller- og udførerrollen inden for staten og en større konkurrence om opgaveløsningen. Endelig kan modellen danne udgangspunkt for en væsentlig forenkling af finanslov og regnskabsdokumenter.

Udvalget finder, at en integreret styring af omkostnings- og indtægtssiden som foreslået under model 3 vil have en række principielle fordele set i forhold til omlægningens overordnede sigte. Det bør derfor tilstræbes, at omkostningsbaserede bevillinger på sigt kombineres med optjeningsprincipper for bevillingsudmålingen, og at optjeningsprincippet understøttes af en ændret bevillingsstruktur på finansloven, som foreslået i diskussionen af model 3.

Model 3 forudsætter imidlertid væsentlige ændringer i styringsrelationer, disponeringsregler og opstillingen af finanslov og regnskabsdokumenter. Det anbefales derfor, at der igangsættes et analysearbejde med henblik på en nærmere udmøntning af modellen. Først på baggrund af dette analysearbejde tages endelig stilling til implementeringen af modellen.

Udvalget skal bemærke, at selv om man på baggrund af dette analysearbejde måtte vælge ikke at gennemføre model 3, vil der under alle omstændigheder være behov for i sammenhæng med indførelsen af omkostningsprincipper at forny og styrke redskaberne i statens mål- og resultatstyring.

Indførelse af omkostningsprincipper på finansloven vil have væsentlige styringsmæssige konsekvenser, herunder især på investeringsområdet. Det anbefales, at den konkrete tilrettelæggelse af retningslinjerne for bevillingsstyringen og for styring og finansiering af investeringer baseres på følgende hovedpunkter:

• Principperne for udgiftsføring ændres for kortfristede investeringer med en levetid op til fem år, således at der udgiftsføres svarende til årets afskrivninger og forrentning af den pågældende investering. Dette vil give institutionerne bedre muligheder for at investere i f.eks. ny teknologi med henblik på opnåelse af effektiviseringer. Tilsvarende retningslinjer bør gælde for langfristede investeringer i aktiver, der kan betragtes som almindelige produktionsfaktorer, og som kan indgå i institutionernes tilpasning af aktivsammensætningen på kort sigt (variable aktiver).
• Disponeringsreglerne bør indrettes således, at investeringer i aktiver, hvor det ikke er muligt eller hensigtsmæssigt på kort sigt at ændre aktivsammensætningen (faste aktiver), kan behandles efter de nuværende udgiftsbaserede principper. Det vil især gælde infrastruktur, nationalejendom og eventuelt forsvarets investeringer.
• For at sikre incitamenter til effektiviseringer bør anvendes et mere konsekvent rammebevillingsprincip, således at institutionerne kun foretager investeringer, såfremt det er rentabelt ud fra en totaløkonomisk betragtning. Der skal være plads inden for bevillingen til øgede kapitalomkostninger. Omvendt skal institutionerne kunne beholde en gevinst, hvis der kan opnås besparelser ved at investere mere fornuftigt.
• Forelæggelsesreglerne justeres, således at alle anskaffelser og investeringer over 50 mio.kr. skal forelægges. Flerårsbudgetter bør spille en væsentlig rolle som grundlag for godkendelsen af nye investeringsprojekter.
• Mulighederne for at overføre flere ejendomme til huslejeordningen bør undersøges, således at styringen af ejendomsinvesteringerne i videst mulig udstrækning professionaliseres.
• Reglerne for finansieringen bør indrettes så enkelt som muligt, idet der bør gælde, at:
• Ved overgangen til omkostningsbudgettering udstyres institutionerne med en gæld svarende til omfanget af aktiver. Herudover forøges aktiverne med en statsforskrivning, der svarer til loftet for institutionens gældsætning, således at egenkapitalen på åbningsbalancen svarer til omfanget af statsforskrivningen. Der foretages en rammekorrektion, således at overgangen er neutral for ministerierne.
• Statsinstitutionerne kan ikke opnå finansiering på det private lånemarked, men skal anvende statslig finansiering
• Likviditet til at gennemføre investeringer og effektuere hensættelser bevilges ikke. Institutionerne har i stedet for adgang til at trække på en kassekredit med en tilknyttet rente og med et loft for den akkumulerede gældsætning.